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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

(IV) Optimalisation fiscale de la promotion immobilière : acquérir un appartement sans payer ni droit ni taxe

Le propriétaire d’un terrain confère un droit de superficie à un promoteur (RDA) qui construit des appartements.

Le promoteur vend les unités de logement et le tréfoncier vend les quotes-parts dans le terrain.

Mais la dernière unité n’est pas vendue ; au terme contractuel du droit de superficie, elle revient au propriétaire du sol par accession, moyennant indemnisation (art. 6 de la loi du 10 janvier 1824).

L’accession non volontaire (c’est-à-dire sans la provoquer anticipativement par une résiliation avant terme du droit de superficie) n’est pas un acte translatif mais l’effet de la loi ; ce n’est donc pas un fait générateur du droit d’enregistrement.

Seul le droit général fixe de 50 € est dû.

En TVA cependant, l’accession peut être une livraison au sens de l’article 10 si le bien est encore neuf c’est-à-dire jusqu’au 31 décembre de la deuxième année qui suit l’année de la première utilisation ou occupation (art. 44, § 3, 1, a), alinéa 2, du Code TVA).

Si l’appartement est loué durant cette période, cela permet d’accéder sans générer la TVA, mais le promoteur ne pourra pas récupérer la taxe payée en amont sur la construction de cet appartement.

S’il a démoli et reconstruit, ou transformé, au taux réduit des cadre XXXI, XXXVII et XXXVIII du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal TVA n° 20, la perte du droit à déduction est supportable (6 %).

Par accession, le propriétaire du sol devient propriétaire de l’appartement sans payer ni TVA ni droits d’enregistrements au taux proportionnels.

L’article 6 précité dispose « … à charge par lui (le tréfoncier) de rembourser la valeur actuelle de ces objets au propriétaire du droit de superficie… » mais cette disposition n’est pas d’ordre public ni impérative.

L’accession peut-elle intervenir à prix coûtant ?

Il faut craindre que l’administration y voie un avantage anormal ou bénévole (art. 26 CIR/92) et réintègre cet avantage dans la base taxable du promoteur, si le bénéficiaire n’est pas taxable sur ce montant.

On peut aussi craindre que l’administration y voie la contrepartie du droit de superficie.

Or l’article 7, § 1, 3°, CIR/92 taxe comme revenu immobilier les sommes obtenues  à l’occasion de la constitution d’un droit de superficie, sans déduction du forfait immobilier de l’article 13 CIR/92 (40 %).

C’est très lourd pour le tréfoncier qui accèderait à prix coûtant, puisqu’il sera taxé à l’IPP au taux marginal.

Cette position administrative exprimée dans la circulaire n° 8/2004 du 13 mai 2004 se heurte-t-elle à l’article 10, § 1er, al. 2, CIR/92 ?

Cette disposition fixe le revenu imposable par référence à la base de la perception du droit d’enregistrement.

Cette base d’imposition est fixée par l’article 84 C. enreg. au loyer sans référence possible à une quelconque valeur vénale comme c’est le cas en matière d’acte translatif de propriété (art. 46).

L’administration est liée par la contrepartie contractuelle. Si le droit de superficie est gratuit, il n’existe pas de revenu taxable.

Cependant, c’est le loyer et les charges qui constituent la base imposable.

Si l’obligation de construire est stipulée, à prix coûtant, il peut s’agit d’une charge imposée au superficiaire, taxable au droit d’enregistrement et, dès lors, à l’IPP.

Il faut donc bien rédiger la RDA pour éviter que n’en ressorte une obligation de construire et une indemnisation anormale.

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Le devoir d’investigation du notaire

Un arrêt du 8 janvier 2015 de la Cour d’appel de Liège se montre très exigeant envers les notaires dans le cadre des vérifications à opérer en matière vente immobilière (rôle n° 2012/RG/1080, www.juridat.be). Au cœur du problème se trouvait la vérification du statut urbanistique de l’immeuble vendu. La Cour met à charge du notaire […]

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Un arrêt du 8 janvier 2015 de la Cour d’appel de Liège se montre très exigeant envers les notaires dans le cadre des vérifications à opérer en matière vente immobilière (rôle n° 2012/RG/1080, www.juridat.be).

Au cœur du problème se trouvait la vérification du statut urbanistique de l’immeuble vendu. La Cour met à charge du notaire une obligation d’investigation, allant jusqu’à se rendre sur les lieux pour vérifier la compatibilité des déclarations du vendeur avec la réalité.

La Cour s’exprime en ces termes :

« Le devoir de conseil incombant au notaire se rattache à l’essence de sa profession et constitue une obligation d’ordre public (P. Harmel, « Organisation et déontologie du notariat », in Rép. Not., Tome XI, Droit notarial, L. V, Bruxelles, Larcier, 1992, p. 89).

Le devoir de conseil du notaire peut être défini de la manière suivante : « [il] consiste à éclairer les parties à l’acte sur la portée et les effets de leurs engagements ainsi que sur leurs négociations. Le notaire doit fournir aux parties des renseignements très complets, non seulement sur les conditions de validité de l’acte qu’elles se proposent de passer mais également sur son efficacité. Le notaire doit attirer l’attention des parties sur tous les risques que présente l’opération pour l’un ou l’autre d’entre eux. Cette obligation de mise en garde porte non seulement sur les risques d’ordre juridique mais également sur les risques purement financiers. Il doit se livrer à toutes les recherches nécessaires pour renseigner ses clients sur la situation exacte du bien sur lequel porte l’opération » (C. Melotte, « La responsabilité professionnelle des notaires », in Responsabilités, traité théorique et pratique, Titre II, dossier 28, Kluwer, Bruxelles, 2005, p. 17 citant Bruxelles, 06.03.1995, Not. Fisc. M., 1996, p. 9).

Le devoir de conseil regroupe ainsi plusieurs obligations du notaire dont notamment le devoir d’information, le devoir d’assistance et le devoir d’investigation.

Plus particulièrement, dans le cadre d’une vente d’immeuble, le notaire doit obtenir de ses clients des renseignements concernant le bien mis en vente, notamment sa situation urbanistique. Le notaire est tenu de vérifier les informations que lui donne le client vendeur qu’il ne peut se contenter de croire sur parole. Il doit ainsi investiguer auprès des services de l’urbanisme.

Il lui appartient par ailleurs de se rendre sur place en vue d’examiner l’immeuble et ainsi de vérifier les déclarations de son client. »

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