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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

Vente d’immeuble et plus-value de cessation (II)

Nous avons vu ce qu’il en était d’un actif affecté à l’exercice d’une activité, condition pour que la plus-value à la revente soit taxable.

Voyons les autres conditions relatives à la cessation des activités.

L’article 28, alinéa 1, 1°, CIR/92, qualifie de bénéfice « les revenus qui sont obtenus ou constatés en raison ou à l’occasion de la cessation complète et définitive de l’entreprise ou de l’exercice d’une profession libérale, charge, office ou occupation lucrative et qui proviennent de plus-values sur des éléments de l’actif affectés à l’activité professionnelle. »

La cessation peut résulter de la décision de prendre sa retraite, du décès ou du passage en société.

La plus-value en cours d’activité ou à l’occasion d’une cessation partielle ou temporaire est en principe taxée comme un bénéficie ordinaire.

Mais il y a des plus-values exonérées : celles constatées à l’occasion de la poursuite de l’activité comprenant l’immeuble par le conjoint ou un héritier, ou en cas d’apport de branche d’activité à une société sont exonérées (art. 46 CIR/92).

Est également exonérée la plus-value sur terrain agricole ou horticole (art.  44), en cours ou après cessation d’activité (mais l’art. 90, 8°, peut s’appliquer)

La plus-value réalisée sur un immeuble affecté à l’activité professionnelle depuis plus de cinq ans est taxée distinctement au taux de 16,5 % (art. 171, 4°, a).

La plus-value à l’occasion de la cessation complète et définitive est aussi taxée distinctement au taux de 16,5 %, même si l’immobilisation n’a pas plus de cinq ans (art. 171, 4°, a), alinéa 2).

Mais il n’y a pas de taxation distincte si l’impôt globalisé aboutit à une taxation moindre (art. 171 in limine).

Soyons attentif à la condition relative à la plus-value de cessation, qui doit être obtenue en raison ou à l’occasion de la cessation d’activité.

Que recouvre cette condition ?

La question est importante au regard d’une éventuelle désaffectation professionnelle du bien entre la cessation et la revente.

La Cour de cassation a répond à la question dans un arrêt du  21  juin  1990 (F.J.F., 1990, p. 220 ; Pas. 1990, I, p. 1208).

La question est de savoir si l’expression « en raison ou à l’occasion » signifie « en même temps que » ou « par l’effet de ».

Plus précisément, qu’en est-il si le bien a été désaffecté de l’activité professionnelle que le contribuable a cessé définitivement, depuis un certain temps, et a été ensuite été vendu : la plus-value sera-t-elle taxable ?

Un garagiste exerce son commerce dans son immeuble. Il cesse son activité en  1976 et loue son immeuble.

Deux ans plus tard, en 1978, l’ex garagiste vend  l’immeuble  à  son  ancien  ouvrier et réalise une plus-value.

Pour la Cour d’appel de Bruxelles, la  circonstance  que deux ans se soient écoulés entre la cessation de l’activité professionnelle et la réalisation de la plus-value est indifférente, même si le bien est devenu entre-temps un élément de patrimoine privé (Bruxelles, 26 avril 1988, F.J.F., 1988, p. 144).

La plus-value est taxable car c’est en raison de la cessation de l’activité que le bien a pu être vendu.

La Cour de cassation a confirmé cette position par son arrêt du 21 juin 1990 :

« Attendu qu’il ressort certes des énonciations de l’arrêt que le demandeur a le 1er janvier 1976 cessé complètement et définitivement l’exploitation de son entreprise de garagiste et que la vente du bâtiment où il exerçait cette activité, qui lui a procuré une plus-value de 1.174.805 francs, n’a été passée que le 1er juin 1978;

Que, cependant, le laps de temps qui s’est écoulé entre la cessation de l’exploitation et la vente n’exclut pas à lui seul que le bénéfice ou le profit résultant de cette plus-value ait été, ainsi que l’énonce l’article 31, 1°, du Code des impôts sur les revenus (aujourd’hui art. 28), constaté ou obtenu à l’occasion ou en raison de cette cessation d’activité;

Attendu que l’arrêt constate que la vente du bâtiment par le demandeur à son ancien ouvrier mécanicien a été faite en vue de la réalisation de l’avoir affecté à l’exploitation à laquelle il avait été mis fin; qu’il a, partant, légalement justifié sa décision que cette plus-value devait être taxée sur la base de l’article 31, 1°, précité; »

L’enseignement de cet arrêt est important car il peut provoquer de désagréables surprises.

En effet, un contribuable qui a arrêté ses activités depuis plusieurs années ne s’attend plus à se voir taxer sur une plus-value d’un actif antérieurement professionnel.

Voyons un autre exemple.

Des médecins achètent une maison en 1983 qu’ils affectent pour 1/3 à l’exercice de leur art et pour le reste à leur habitation.

Début 1988, ils cessent leurs activités en personnes physiques et poursuivent en société jusqu’en 1993.

Durant cette période, le cabinet dans la maison était loué à leur société.

En 1993, la maison est apportée à une société immobilière et cet apport dégage une plus-value importante.

L’administration fiscale entend taxer le 1/3 de cette plus-value à charge des médecins, au taux distinct de 16,5% comme plus-value de cessation de l’exercice de l’activité de médecin indépendant.

Or, entre 1983 et 1987, lorsqu’ils possédaient l’immeuble, les médecins ont réalisés des travaux dans l’immeuble, qu’ils ont amortis pour le 1/3 professionnel.

Ces amortissements ont été admis fiscalement. L’immeuble a donc été « affecté à l’exercice de l’activité professionnelle. »

Les médecins contestaient la taxation de la plus-value au motif de ce que, depuis 1988, l’immeuble a cessé d’être investi dans leur activité professionnelle.

En effet, l’activité de médecin avait été déposée dans une société.

À partir de ce moment, l’immeuble est rentré dans leur patrimoine privé. Cela fait-il obstacle à la taxation de la plus-value de cessation ?

Non répond la Cour d’appel de Liège par un arrêt du 27 septembre 2013 (rôle n° 2011/RG/1177), publié sur Fiscalnet.

Le laps de temps qui peut s’écouler entre la cession et la cessation de l’exploitation, cinq ans en l’espèce, n’exclut pas que la plus-value ait été obtenue ou constatée en raison de cette cessation.

Tel est le cas en l’espèce, dit la Cour d’appel, la plus-value ayant été obtenue à l’occasion de la cessation en 1988 par le médecin de son activité en personne physique, même si elle n’a été constatée qu’ultérieurement à l’occasion de l’apport de l’immeuble à la société immobilière en 1993.

On sera donc prudent au moment de vendre un immeuble qui fut professionnel et sur lequel des amortissements ont été pratiqués (même si les amortissements ont été pratiqués sur les seuls travaux).

En fixant le prix, on tiendra compte d’une éventuelle taxation de la plus-value.

Enfin, quel est le moment de réalisation de la plus-value ?

Elle est obtenue lorsque la créance a un caractère certain et liquide, c’est-à-dire au transfert de risque sur le bien vendu (Appel, Brux., 16 janvier 1998, F.J.F., 1998, p. 246).

Ce moment est en principe à l’acte et à la réalisation de la condition suspensive.

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Le bailleur confronté à la faillite du preneur

On annonce une avalanche de faillites d’ici la fin de l’année, en raison des effets de la crise sanitaire. La faillite du locataire est un évènement pénible pour un bailleur. En effet, le bailleur est exposé au droit de résiliation du bail par le curateur. Rappelons que le curateur peut résilier unilatéralement le bail lorsque […]

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On annonce une avalanche de faillites d’ici la fin de l’année, en raison des effets de la crise sanitaire.

La faillite du locataire est un évènement pénible pour un bailleur.

En effet, le bailleur est exposé au droit de résiliation du bail par le curateur.

Rappelons que le curateur peut résilier unilatéralement le bail lorsque l’administration de la masse le requiert nécessairement (art. XX.139, § 1, CDE).

Notons que ce droit de résilier les contrats en cours ne vise pas les contrats relatifs à des droits réels (vente, constitution d’un droit d’emphytéose).

Le bailleur peut sommer le curateur de prendre attitude quant à la poursuite du bail.

Si le curateur ne réagit pas sous quinzaine, le bail est considéré comme résilié.

Quelle est la situation du bailleur lorsque le curateur, tacitement ou expressément, refuse de poursuivre l’exécution du bail ?

La loi prévoit que « la créance de dommages et intérêts éventuellement dus au cocontractant du fait de cette résiliation entre dans la masse. »

Une créance « dans » la masse et non « de » la masse signifie qu’elle sera payée en monnaie de faillite, c’est-à-dire après les privilèges et au marc le franc.

Que faut-il comprendre par « dommages et intérêts » au sens de l’art. XX.139 ?

La Cour de cassation répond à cette question dans un arrêt du 4 septembre 2020 (rôle n° C.20.0011.N).

Un bailleur se voit opposer la résiliation du bail par le curateur à la faillite du preneur.

Ce bailleur introduit alors une déclaration de créance.

Il réclame, à titre de dommage et intérêts de cette résiliation, la totalité des loyers restant à courir jusqu’au terme contractuel du bail (du 1ier octobre 2016 au 31 mars 2022).

Le curateur oppose que la résiliation est une dissolution fautive dans le chef du preneur failli et que les loyers ne sont dès lors plus dus.

Ce qui est dû, avance le curateur, c’est l’indemnité de résolution prévue dans le bail, soit six mois.

Le juge de paix et le tribunal du Limbourg donnent raison au curateur.

Le bailleur forme un pourvoi en cassation.

La Cour de cassation confirme la thèse du curateur selon laquelle la résiliation de l’article XX.139 (auparavant art. 46 LF) fait apparaître de plein droit l’inexécution contractuelle du failli.

Le droit du bailleur à l’exécution en nature est alors transformé en une indemnité de rupture du bail.

En résumé, quand le curateur fait usage de la faculté de ne pas poursuivre les contrats en cours, le créancier peut réclamer « la créance de dommages et intérêts ».

Cette créance est dans la masse, payée en monnaie de faillite, comme l’on dit.

Cette créance ne correspond pas aux loyers dont le bailleur est privé. Cette créance est l’indemnité de rupture du bail, en général six mois (art. 1760 du Code civil).

Dans la langue de l’arrêt :

“De eiseres hiertegen aanvoert dat zij niet de ontbinding heeft gevorderd, noch aanspraak maakt op schadevergoeding wegens wanprestatie, maar de uitvoering van de overeenkomst bij equivalent.

De appelrechter die oordeelt dat door de toepassing van artikel 46 Faillissementswet “de wanprestatie van de gefailleerde van rechtswege [wordt] vastgesteld”, de medecontractant “al haar rechten behoudt tegen de gefailleerde, met dien verstande dat de curator nooit verplicht kan worden tot uitvoering in natura” en diens “rechten […] worden omgezet naar een vordering tot schadevergoeding” die een schuld in de boedel is en op die gronden beslist dat de eiseres enkel gerechtigd is tot de contractueel bepaalde schadevergoeding, verantwoordt zijn beslissing naar recht.

Het onderdeel kan niet worden aangenomen.”

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