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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

Le locataire reçoit une remise de loyer pour travaux

Si le bailleur consent une remise de loyer contre des travaux, accorde-t-il au locataire un avantage anormal ou bénévole, dont le montant serait ajouté  à ses revenus imposables suivant l’article 26 CIR/92 ?

En principe, non si le locataire est un contribuable taxé en Belgique et, de toute façon, il n’existe un avantage que si la remise de loyer est supérieure à la valeur des travaux.

Entre des parties indépendantes l’une de l’autre, l’opération est le fruit d’une négociation dans le cadre normal du marché, ce qui enlève le caractère anormal de l’avantage.

La valeur des travaux constitue-t-elle un avantage locatif taxable comme revenu immobilier dans le chef du bailleur ?

Le bailleur ne bénéficiera de l’accession qu’à titre éventuel et en fin de bail, en sorte qu’il fait se placer à ce moment pour déterminer et évaluer un avantage.

De plus, si le bien requiert des travaux pour être loué, son revenu locatif n’est pas le loyer facial mais le loyer réellement payé, c’est-à-dire en tenant compte de la réduction étalée sur la durée du bail.

Il n’est irait autrement que si les parties exprimait dans le bail, ou dans une convention postérieure, que les prestations se compensent. En ce cas, les travaux constituent un loyer payé en nature et taxable.

En matière de TVA, la location immobilière est une opération dans le champ mais exonérée ce qui signifie que le bailleur subit la non déductibilité de la TVA payée sur les frais relatifs à l’immeuble loué.

La TVA payée sur les travaux d’aménagement, de rénovation et de transformation n’est donc pas déductible.

C’est pour cette raison que les propriétaires tentent souvent de mettre ces travaux à charge de leurs locataires contre une diminution de loyer ; Cette pratique est bien connue de l’administration (décision n° ET18709 du 26 juillet 1974 et ET9284 du 27 janvier 1972).

Ces décisions prévoient que « Si les dépenses engagées par le locataire lui sont remboursées, en tout ou en partie, sous l’une ou l’autre forme, par le propriétaire (…), il est censé, en vertu de l’article 20 du Code, avoir fourni un service à ce propriétaire (…), dans la mesure où les travaux effectués ont été supportés par ces derniers. Le locataire doit délivrer une facture (…). La base de perception est formée par la rémunération en argent, ou à défaut, par la valeur normale de la contrepartie, que celle-ci consiste en l’obligation de diminuer le montant du loyer, (…). Dans cette mesure, le locataire peut déduire la taxe payée à l’entrepreneur (…). Il va de soi que la taxe réclamée par le locataire au propriétaire (…) ne peut en aucun cas être déduite par ces derniers, étant donné que la location immobilière ne rentre pas dans le champ d’application de la taxe. »

En TVA la réalité prévaut sur le libellé des conventions.  Si, d’une manière ou d’une autre, l’administration peut lier la réduction de loyer aux travaux, elle exigera le paiement de la TVA due sur la contrepartie (à savoir le montant de la réduction de loyer).

La position administrative se fonde sur la fiction dite « du commissionnaire » prévue à l’article 20 du Code TVA.

Cette fiction était généralement appliquée par les cours et tribunaux (par ex. Civ., Brux., 7 mars 2001, rôle n° 97/9293/A), mais cela va sans doute changer à la suite de l’arrêt « De Nekkerhal » de la Cour de Cassation du 15 mars 2013 (rôle n° F.11.0079.N).

La Cour de cassation pose que « le preneur qui procède à des travaux de transformation dans le bien loué, permettant une meilleure exploitation de celui-ci, et qui en contrepartie est exempté par le propriétaire du paiement du loyer, bénéficie pendant la durée du contrat en cours de la jouissance des améliorations apportées au bien. Le preneur n’agit pas ainsi en tant que commissionnaire et ne peut pas davantage être considéré comme intermédiaire fournissant des services dans l’intérêt du propriétaire ».

La Cour fonde son raisonnement sur le fait que le locataire n’agit pas « lui-même » comme prestataire de services.

L’administration ne semble pas avoir encore commenté cet arrêt.

Je ne suis pas certain que l’administration s’incline car l’arrêt est critiquable.

Le raisonnement de la Cour de cassation fait en effet l’impasse sur le droit que la Belgique s’est vue reconnaître de maintenir, dans sa législation TVA, les extensions existant, en 1978, à la notion de commissionnaire.

Or, c’est justement sur cette extension que l’administration se fonde pour taxer la diminution de loyer octroyée en contrepartie de travaux.  Le débat est assez technique.

C’est pourquoi il reste prudent de conseiller aux bailleurs de négocier une réduction de loyer amputée de la charge que représente la TVA non déductible.

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Condition suspensive

Une condition suspensive est généralement stipulée en faveur d’une partie. Cette partie peut alors renoncer à se prévaloir de la condition pour tenir la convention pour définitive « Mais attendu qu’ayant, par motifs propres et adoptés, souverainement retenu que la condition de contrôle de la situation d’urbanisme n’intéressait que l’acquéreur qui pouvait seul renoncer à se […]

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Une condition suspensive est généralement stipulée en faveur d’une partie. Cette partie peut alors renoncer à se prévaloir de la condition pour tenir la convention pour définitive

« Mais attendu qu’ayant, par motifs propres et adoptés, souverainement retenu que la condition de contrôle de la situation d’urbanisme n’intéressait que l’acquéreur qui pouvait seul renoncer à se prévaloir de l’absence de réalisation de cette condition suspensive, que celle relative à la purge de tous droits de préemption ou de préférence intéressait les deux parties, que sa réalisation dépendait de la bonne volonté du vendeur qui, en présentant la déclaration d’intention d’aliéner postérieurement à la date fixée du 15 janvier 2009, avait manifesté expressément sa volonté de ne pas se prévaloir de la caducité du fait du dépassement du terme et que les conditions suspensives avaient été réalisées, la cour d’appel, qui n’était pas tenue de procéder à des recherches qui ne lui étaient pas demandées, en a déduit, à bon droit, que le « compromis » de vente n’était pas caduc lors de la demande en réitération de la vente par acte authentique ; » (Cass., fr., 3ième chambre, 12 novembre 215, www.legifrance.com).

Si une partie peut renoncer à la condition suspensive stipulée dans son intérêt, la renonciation doit cependant intervenir dans le délai fixé pour sa réalisation :

« Attendu que pour rejeter la demande de caducité et constater le transfert de propriété au profit de la société Factory l’arrêt retient que la clause suspensive relative à l’obtention des permis n’a été prévue que dans l’intérêt de l’acquéreur puisque lui seul pouvait y renoncer, qu’aucun formalisme n’était envisagé pour cette renonciation, et que si l’acte devait être réitéré au plus tard le 31 décembre 2004, cette date n’était pas extinctive mais avait pour effet d’ouvrir une période pendant laquelle chacune des parties pouvait sommer l’autre de s’exécuter ; qu’il incombait aux consorts X…, avant de prendre d’autres engagements, de mettre en demeure la société Factory de prendre position et de lui préciser si elle renonçait ou non au bénéfice de la condition suspensive relative à l’obtention des permis, ce qu’ils n’ont pas fait ;

Qu’en statuant ainsi, alors que dès lors que la date du 31 décembre 2004 constituait le point de départ de l’exécution forcée du contrat, la renonciation de l’acquéreur au bénéfice des conditions suspensives devait intervenir avant cette date, la cour d’appel a violé le texte susvisé ; » (Cass., fr., 3ième chambre, 17 décembre 2008).

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