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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La taxation du remembrement tréfonds – emphytéose

Tout le monde se souvient de la pratique de l’achat scindé à l’époque bénie où l’abus fiscal n’existait pas.

À certaines conditions balisées par les décisions du SDA, deux sociétés liées pouvaient acquérir, l’une un droit d’emphytéose de 99 ans et l’autre le droit résiduaire de propriété.

La valeur du droit d’emphytéose représentait 95 % et subissait le droit d’enregistrement au taux de 0,2 % (aujourd’hui 2 %).

Le tréfonds représentait donc 5 % et était taxé à 12,5 % (10 % en Flandre).

Faites le compte, les deux sociétés devenaient propriétaires en subissant des droits de 0,815 %.

La loi programme du 29 mars 2012 a introduit la notion d’abus fiscal.

Dans la foulée, l’administration a publié les circulaires n° 8/2012 du 19 juillet 2012 et n° 5/2013 du 10 avril 2013, qui classent l’achat scindé dans la liste noire.

Bref, cette heureuse pratique n’existe plus.

Mais il y a eu beaucoup d’acquisition de la sorte et aujourd’hui il arrive que ces montages doivent être dénoués.

Cela signifie que les deux sociétés concernées revendent leurs droits à une tierce société.

Comment cette opération sera-t-elle taxée ?

S’agit-il d’une cession de droit d’emphytéose taxée à 2 % et d’une vente de la propriété résiduaire taxée à 12,5 % ou s’agit-il d’une vente de pleine propriété reconstituée totalement et dès lors taxée à 12,5% ?

On comprend que la question est importante vu le nombre d’opérations d’achat scindé réalisées dans le passé.

Le Vlabel (Vlaamse Belastingdienst) de la Région flamande a repris de nombreuses compétences fiscales depuis le 1er janvier 2015.

Le décret du 17 juillet 2015 donne une compétence de ruling au Vlabel (art. 3.22.0.0.1. et 3.22.0.0.2. VCF) et le service fonctionne depuis le 14 août 2015.

Pour le Vlabel, la cessation anticipée d’un achat scindé, par la revente à une société tierce, présente un effet de confusion des droits chez l’acheteur.

L’administration flamande y voit donc une vente taxée au droit proportionnel de 10 % sur la valeur de la pleine propriété de l’ensemble (Fiscologue n° 1443, 18 septembre 2015, p.14).

Pire, si l’achat scindé a été réalisé dans le passé avec l’engagement de ne pas reconstituer la propriété durant la durée de l’emphytéose, il y a aura lieu de revenir sur l’opération originaire pour la taxer comme une vente.

Le SDA fédéral n’est (heureusement) pas du même avis dans une décision (rôle flamand) n° 2014.333 du 21 octobre 2014.

Une décision anticipée subséquente n° 2015.141du 3 juin 2015 (rôle français) considère aussi que la reconstitution de la pleine propriété dans le chef du tiers acquéreur donnera lieu à la perception des droits d’enregistrement suivants :

  • Le droit de 12,5 % sur le prix de cession du tréfonds,
  • Le droit de 2 % sur la cession du droit d’emphytéose (sur les redevances encore dues).

Cette reconstitution n’est pas constitutive d’un abus fiscal, ajoute le SDA vu les circonstances de la cause (l’acheteur n’était pas lié aux sociétés cédantes).

Qu’en est-il si les parties à l’achat scindé avaient souscrit à l’époque l’engagement de ne pas reconstituer la pleine propriété ?

Le SDA constate qu’aucune disposition du Code des droits d’enregistrement n’exprime l’intention du législateur de taxer comme vente la reconstitution de la pleine propriété.

Aussi, l’engagement originaire de soumettre la reconstitution de la propriété à la taxation au droit de la vente est-il contraire à une loi fiscale d’ordre public, conclut le SDA.

Le SDA fait donc prévaloir la position traditionnelle de l’administration fédérale (n° E44/32-01).

On constate une complète divergence de vue entre le Vlabel et le SDA.

Le premier voit l’opération à l’arrivée (pleine propriété) et le second voit l’opération au départ (deux droits vendus).

Le Vlabel se trompe évidemment.

Le fait générateur en droit d’enregistrement est l’acte et non son résultat.

Ce qui est taxable ce n’est pas la reconstitution de la pleine propriété, ce sont les actes de cession du tréfonds et du droit d’emphytéose et chacun suit son régime propre.

C’est aussi à tort que le Vlabel évoque un phénomène de confusion des droits.

La confusion est un mode d’extinction des obligations selon l’article 1234 du Code civil ; c’est plutôt un mode de neutralisation des obligations.

Cela n’a rien à voir avec le remembrement d’une propriété qui n’est au demeurant pas, en soi, un fait générateur de droits.

Espérons pour les redevables flamands que le Vlabel revoie sa position.

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La force exécutoire de l’acte authentique

Pour effectuer une saisie exécution, mobilière ou immobilière, il faut disposer d’un titre exécutoire et pour choses liquides et certaines (art. 1494, alinéa 1er, du Code judiciaire). C’est évidemment le cas d’un jugement. Cela peut aussi être le cas d’un acte authentique. En vertu de l’article 19 de la loi du 25 ventôse-5 germinal an […]

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Pour effectuer une saisie exécution, mobilière ou immobilière, il faut disposer d’un titre exécutoire et pour choses liquides et certaines (art. 1494, alinéa 1er, du Code judiciaire).

C’est évidemment le cas d’un jugement. Cela peut aussi être le cas d’un acte authentique.

En vertu de l’article 19 de la loi du 25 ventôse-5 germinal an XI contenant l’organisation du notariat, tous les actes notariés sont exécutoires dans toute l’étendue du royaume.

L’acte notarié constitue un titre exécutoire lorsqu’il consacre, en la forme authentique, les éléments nécessaires à la détermination de l’existence, de l’exigibilité et du montant de la créance.

Un arrêt du 1er juin 2017 (rôle n° C.16.0479.F, www.juridat.be) illustre ce principe.

  • L’acte authentique reproduisait en annexe l’offre de crédit avec les « conditions particulières » du crédit logement,
  • Ces condition mentionnaient le montant du crédit, le taux d’intérêt fixe par mois, soit le taux d’intérêt réel par an, y compris une remise de taux conditionnelle bien précisée,
  • Le plan d’amortissement était mentionné, en paiements mensuels égaux,
  • Le mode de remboursement également, par des paiements mensuels égaux comprenant capital et intérêts, avec les montants, dus chaque 10ème du mois,
  • Les « conditions générales de l’ouverture de crédit et des crédits logements », étaient reproduites également en annexe à l’acte,
  • Les conditions générales prévoyaient une majoration du taux d’intérêt d’un demi pour cent en cas de défaut de paiement des intérêts à leur échéance,
  • Ainsi qu’en cas de défaut de paiement de l’amortissement en capital, la production d’intérêts calculés au même taux sur ce montant.

Un tel acte est exécutoire reconnait la Cour de cassation, et peut servir de titre à la saisie exécution.

Plus complexe est la situation de l’acte contenant une obligation non pécuniaire, par exemple l’obligation de restituer la jouissance d’un bien dans tel délai.

Peut-on exécuter un tel acte par expulsion sans passer par le juge de paix ?  Oui, si un tel titre est exécutable comme tel, sans qu’il faille l’intervention du juge pour régler les modalités ou vérifier si les conditions de l’expulsion sont remplies.

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