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Carnoy & Associés, avocats à Bruxelles

Promotion en superficie et TVA sur les frais de commercialisation : suite et fin ?

Le 27 janvier dernier, nous évoquions un arrêt de la Cour de Justice de l’Union Européenne du  1er octobre 2020 (affaire C‑405/19, Vos Aannemingen BVBA contre l’Etat belge)[1].

Cet arrêt traitait de la possibilité pour un promoteur, ayant érigé des constructions sur le terrain d’un tiers en vertu d’un droit de superficie, de déduire l’entièreté de la TVA sur les frais de commercialisation, ceci alors qu’une partie de ces frais profite au tréfoncier pour la vente du terrain.

La Cour de cassation, qui avait posé les questions préjudicielles à la Cour de Justice, a rendu son arrêt le 21 mai 2021 (RG F.18.0046.N). Il est notamment commenté dans le Fiscologue n° 1721, p.11.

La Cour de cassation met fin à l’espoir de voir le promoteur déduire l’entièreté des frais de commercialisation lorsque la promotion est en RDA.

La Cour estime que la TVA relative aux frais de commercialisation n’est pas déductible dans la mesure où une partie desdits frais profitent à la vente réalisé par le tiers, propriétaire du terrain.

La Cour de cassation estime que la Cour d’appel de Gand (28 novembre 2017) a légalement justifié sa décision compte tenu des circonstances du cas d’espèce.

Le « lien direct et immédiat » qui existe, d’un point de vue commercial, entre la vente du terrain et des constructions, n’implique pas le « lien direct et immédiat » entre l’opération à l’entrée et l’opération à la sortie requis pour opérer une déduction de la TVA.

La Cour de cassation ne s’accroche donc pas à la « réalité économique et commerciale » de l’opération de vente d’immeuble issue d’une promotion immobilière réalisée grâce à un droit de superficie.

Au contraire, elle va valider le point de vue de la Cour d’appel qui s’appuyait notamment sur le fait que les frais de commercialisation peuvent être imputés sur le prix revenant au tréfoncier (autrement dit, pris en considération pour évaluer la proportion du prix total lui revenant), ce qui démontre bien qu’une partie des frais de commercialisation est directement rattachée à l’opération de vente du terrain.

C’est ce que disait la Cour de Justice dans sa réponse à la troisième question préjudicielle.

La position adoptée par la Cour de cassation, sur base des réponses de la Cour de Justice, peut à notre avis être approuvée.

Certes le propriétaire du terrain profitera des frais de commercialisation. Dès lors, permettre au promoteur de déduire l’intégralité de la TVA reviendra à octroyer artificiellement et indirectement un droit à déduction de la TVA au bénéficie du propriétaire du terrain.

Dans ce type d’opération, il conviendra donc à l’avenir de prévoir une répartition de la prise en charge des frais de publicités, ou de laisser ces frais à charge du promoteur mais en prenant en considération l’impact financier qu’aura un rejet partiel de la déductibilité de la TVA.

Le plan financier du promoteur déjà fort chargé ces temps-ci par les hausses de prix, devra intégrer ce surcoût.

Notons enfin que la Cour de cassation valide la méthode de l’administration, suivie par la Cour d’appel, pour déterminer la quote-part de TVA déductible. La TVA est déductible dans la proportion suivante : (valeur des constructions / (valeur des constructions + valeur du terrain)).

La photo : une jolie maison moderniste à Uccle, avenue du Vert Chasseur, qui abrite un bureau d’architecte d’intérieur (Alexis Dumont, 1933). La même année, cet architecte a réalisé le garage Citroën à Yzer.


[1] https://gillescarnoy.be/2021/01/27/promotion-en-rda-et-tva-sur-les-frais-de-commercialisation/

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L’imprévision

En vertu de la théorie de l’imprévision, une convention peut, nonobstant le principe de la convention-loi, être adaptée lorsque des circonstances, inexistantes au moment de la conclusion du contrat et totalement imprévisibles, viennent en bouleverser l’économie rendant l’exécution de la convention exceptionnellement lourde. La théorie de l’imprévision est rejetée en droit belge car elle n’a […]

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En vertu de la théorie de l’imprévision, une convention peut, nonobstant le principe de la convention-loi, être adaptée lorsque des circonstances, inexistantes au moment de la conclusion du contrat et totalement imprévisibles, viennent en bouleverser l’économie rendant l’exécution de la convention exceptionnellement lourde.

La théorie de l’imprévision est rejetée en droit belge car elle n’a pas de fondement légal autonome, du moins actuellement car cela changera avec le livre 5 (art. 5.74 sur le « changement de circonstances »).

Certes, une certaine doctrine défend cette théorie (D. Philippe, « Le juge et la révision du contrat : le bouleversement de l’économie contractuelle », in Le juge et le contrat / De rol van de rechter in het contract, die Keure, la Charte, 2014, pp. 11 et s.).

Mais la jurisprudence est réticente (Cass., 14 avril 1994, Pas., 1994, I, p. 65).

Il est bien exact que la théorie de l’imprévision n’a pas de fondement juridique autonome, mais il existe le principe général de l’exécution de bonne foi des contrats qui peut prohiber l’abus d’un droit résultant du contrat.

Ce principe peut dans certaines circonstance s’opposer à la règle pacta sunt servanda.

Le respect des accords est un principe fondamental du droit. L’économie s’est développée sur la notion de l’intangibilité des contrats qui, une fois conclus, doivent être respectés.

C’est si vrai que le Code civil utilise tantôt des formules solennelles (« la loi des parties », art. 1134, alinéa 1, du Code civil), tantôt des formules religieuses (« la foi due aux actes », art. 1320).

La rigueur contractuelle n’est tempérée que par l’obligation, à consonance morale cette fois, de « l’exécution de bonne foi des obligations » déposée dans l’article 1134, alinéa 3.

Ce tempérament peut amener les tribunaux à tenir compte de circonstances imprévues pour remodeler le contrat.

La Cour d’appel de Liège a eu à connaître d’un conflit entre un producteur et un revendeur.

Le marché de destination s’était retourné (chute du dollar et modification des tarifs douaniers dans les pays de la CEI) de sorte que le revendeur ne pouvait retirer la marchandise qu’il ne parvenait plus à revendre.

Le producteur réclamait de considérables indemnités contractuelles.

Confrontée à cette demande, la Cour d’appel de Liège  (21 décembre 2001, J.T. 2002, p. 564) a décidé que « le principe d’exécution de bonne foi des conventions s’oppose à ce que le créancier, malgré le bouleversement de l’économie contractuelle que les deux parties pouvaient prévoir, continue d’exiger le respect de l’accord primitif allant jusqu’à la ruine de du débiteur. »

« Une partie, ajoute l’arrêt, poursuivant l’exécution d’un contrat devenu radicalement déséquilibré dans son économie, au grand désavantage du cocontractant, pourrait en effet être considéré comme abusant de son droit, dans les circonstances précises du cas d’espèce. »

Comme dit plus haut, les choses vont évoluer avec le livre 5 du nouveau Code civil.

Les règles prévues à l’article 5.74 du livre 5 sur le « changement de circonstances » (imprévision) visent à corriger un déséquilibre qui n’existait pas dès le moment de la conclusion du contrat, mais qui apparaît par la suite dans le contrat.

Il y a aussi la notion d’abus de circonstances dont question à l’article 5.33, alinéa 3, du livre 5, qui s’ajoute au vice de consentement : « Il n’y a pas de consentement valable lorsqu’il est la conséquence d’une erreur, d’un dol, d’une violence ou d’un abus de circonstances, pour autant que le vice de consentement soit déterminant. »

Les conséquences sont toutefois comparables dans les deux situations puisque, dans l’imprévision, le juge peut adapter le contrat si les parties ne se mettent pas d’accord.

Voyons cette (future) disposition :

Art. 5.74. Changement de circonstances

Chaque partie doit exécuter ses obligations quand bien même l’exécution en serait devenue plus onéreuse, soit que le coût de l’exécution ait augmenté, soit que la valeur de la contre-prestation ait diminué.

Toutefois, le débiteur peut demander au créancier de renégocier le contrat en vue de l’adapter ou d’y mettre fin lorsque les conditions suivantes sont réunies:

1° un changement de circonstances rend excessivement onéreuse l’exécution du contrat de sorte qu’on ne puisse raisonnablement l’exiger ;

2° ce changement était imprévisible lors de la conclusion du contrat ;

3° ce changement n’est pas imputable au débiteur ;

4° le débiteur n’a pas assumé ce risque ;

et 5° la loi ou le contrat n’exclut pas cette possibilité.

Les parties continuent à exécuter leurs obligations pendant la durée des renégociations. En cas de refus ou d’échec des renégociations dans un délai raisonnable, le juge peut, à la demande de l’une ou l’autre des parties, adapter le contrat afin de le mettre en conformité avec ce que les parties auraient raisonnablement convenu au moment de la conclusion du contrat si elles avaient tenu compte du changement de circonstances, ou mettre fin au contrat en tout en partie à une date qui ne peut être antérieure au changement de circonstances et selon des modalités fixées par le juge.

L’action est formée et instruite selon les formes du référé.

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