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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La taxation des revenus d’une carrière de pierre ou de sable

Une personne physique est propriétaire d’un terrain propice à l’extraction de sable ou de pierre.

Une entreprise d’extraction se présente et se propose d’exploiter la carrière ou la sablière.

Se pose la question de la fiscalité de l’opération pour le propriétaire.

Souvent la convention prévoit une redevance par m³ déversé et une durée jusqu’à épuisement du gisement.

L’administration fiscale s’obstine à taxer ces revenus comme revenus immobiliers (art. 7, 2°, c) CIR/92), comme si l’opération se résume à une simple mise à disposition de la jouissance d’un terrain.

Pour une personne physique, c’est une lourde fiscalité car ces revenus sont globalisés à l’IPP et taxés au taux marginal.

Elle sera tentée de contester la qualification de bail d’immeuble et de faire valoir que la convention d’exploitation de la carrière constitue une vente de pierres ou de sable.

Pareille vente relève de la gestion normale de son patrimoine privé dont le produit n’est pas taxable.

Que fait le propriétaire en définitive : il loue son terrain ou il vend le contenu du sol ? ou il fait les deux ?

La jurisprudence majoritaire suit la position de l’administration et s’arrête à la location immobilière à un professionnel (Liège, 9ième chambre, 27 juin 2014, www.juridat.be).

Déjà en 1903, la Cour de cassation retient qu’aucune disposition légale ne s’oppose à ce qu’une carrière de pierres fasse l’objet d’un bail (Cass., 2 avril 1903, Pas., 1903, I, p. 151 ; Cass., 8 juin 1916, Pas. 1917, I, p. 148).

Mais dans le bail, le preneur doit restituer la chose louée et ne peut l’altérer.

Il n’empêche que la jurisprudence considère que la modification de la substance du bien concédé n’est pas exclusive d’un louage (Liège, 8 avril 1981, R.G.F., 1981, p. 214 ; Mons, 10 mai 1978, Bull., n°581, p. 235).

La Cour d’appel de Liège n’hésite pas à traiter le contenu non renouvelable du sol comme une récolte : « il n’est pas contraire aux principes du droit de bail que l’extraction de richesses enfermées dans le sol entraine une modification du bien ; qu’il ne faut pas confondre la chose louée qui reste la propriété du bailleur et ce que la chose produit, les fruits de la chose, qui deviennent la propriété du preneur » (Liège, 2ième chambre, 4 décembre 1985, www.juridat.be).

C’est un point de vue très discutable car si l’altération de la chose louée, voire même son épuisement, n’exclut pas le bail, cela reste dérogatoire au régime général du bail.

Ceci étant, il faut chaque vérifier les situations soumises au juge.

Si le contribuable conclut un contrat intitulé « bail », le juge a tendance à respecter la qualification et appliquer les conséquences fiscales qui en découlent.

C’est le cas des jurisprudences relevées plus haut.

Enfin, même si les parties adoptent la qualification de « concession du droit d’extraire », par exemple, elles ne sont pas à l’abri d’une requalification par l’administration.

Un jugement du tribunal de première instance de Bruxelles (27 janvier 2010, R.G. n° 2006/15382/A, www.juridat.be) valide la demande de requalification de l’administration, en un bail d’immeuble.

Au passage le tribunal relève qu’il ne peut s’agir d’une vente de sable puisque le bailleur ne soumet pas les redevances à la TVA.

Mais, une fois encore, le contrat avait été mal qualifié dans la convention.

Comment mieux habiller contractuellement la concession du droit d’extraire ?

Le propriétaire peut conclure deux contrats :

  1. le premier est un bail qui permet à l’exploitant de poser ses installations sur le terrain loué. Le loyer correspond à la valeur locative d’une terre non bâtie.
  2. Le second est une vente de la matière extraite. Le prix est en relation avec le prix/volume de sable ou de la pierre sur le marché.

Un tel dispositif est-il opposable à l’administration ?

L’administration doit respecter les conventions non frauduleuses, sauf si elles sont simulées et sauf abus fiscal.

Rappelons que l’abus fiscal consiste à réaliser, par un acte juridique ou un ensemble d’actes une opération par laquelle le contribuable se place, de façon artificielle et en violation des objectifs de la loi fiscale, en-dehors du champ d’application de la  loi fiscale applicable, soit dans le champ d’application d’une loi fiscale plus favorable mais qui n’est pas la loi naturellement applicable à la situation donnée.

Or l’objectif du législateur n’est pas de taxer la vente de biens mobiliers (pierres extraites) comme revenu immobilier.

L’extraction dans le site dépasse la notion d’occupation et procède du registre de la disposition, car l’extraction épuise la propriété.

On doit donc pouvoir dissocier dans le revenu du bail, ce qui rémunère l’extraction, sans abuser de la loi fiscale.

Par ailleurs, la vente d’un actif, en dehors d’une activité professionnelle  relève de la gestion de patrimoine privé et ne constitue pas un revenu taxable.

L’article 90, 1°, CIR/92 ne taxe que les opérations, prestations, ou spéculations qui sortent de la gestion normale du patrimoine privé.

Le critère communément admis est la mise en risque du patrimoine pour le valoriser.

Or il est évident qu’une concession passive à un tiers d’extraire le contenu du sol, contre un prix, ne constitue en rien une mise en risque mais seulement une gestion normale des richesses du sol.

Il ne semble donc pas qu’une convention mixte, bien rédigée, doit pouvoir être requalifiée.

Mais la position de l’administration est malheureusement bien arrêtée.

Une décision préalable du SDA serait donc bienvenue sur la taxation à l’IPP.

La vente du matériau extrait constitue une livraison de bien meuble sur le plan de la TVA.

Le propriétaire vend, certes en une fois par un contrat, les biens concernés, à savoir les pierres extraites du sous-sol sous la responsabilité et à la diligence du carrier-locataire.

Les opérations habituelles sont soumises à la TVA. Il s’agit de celles qui sont effectuées avec une certaine répétition .

Le nombre des opérations importe peu, de même que la longueur des intervalles entre celles-ci. Ce qui compte est la régularité.

C’est ainsi que l’administration considère qu’il y a assujettissement lorsqu’on donne un bien meuble en location pendant une certaine période, même à un seul locataire .

Il en résulte que l’opération est à mon sens soumise à la TVA.

On pourrait cependant défendre la position que la vente des pierres est accessoire au bail pour la TVA, et bénéficie dès lors de l’exemption attachée à la location immobilière, s’agissant de prestations complexes et indissociables, dont le bail est la principale.

Mais on évitera ce genre de débat, vu ce qui précède.

Il existe une autre technique parfois mise en œuvre.

Le propriétaire vend son terrain au carrier, par exemple pour un millions d’euros.

Ensuite, évidemment dans les deux ans, le carrier revend le terrain amputé de son contenu, pour le prix, par exemple de 500.000 €.

Pour le propriétaire qui détient le terrain depuis plus de huit ans, c’est neutre sur le plan fiscal, sauf les droits d’enregistrement qui sont cependant bien moindres que le taux marginal à l’IPP.

Et il n’est pas question de TVA.

Une telle opération résisterait-elle à la théorie de l’abus fiscal ?

Il est difficile de répondre à cette question.

Avant, les avocats devaient répondre à une question simple : est-ce que c’est légal ?

Aujourd’hui, ils doivent répondre à une toute autre question : est-ce que c’est accepté par l’administration ?

C’est autrement plus difficile.

La photo :  une nouvelle façade au coin de la place Jean Jacobs, en face du Palais de justice. On relève les terrasses en courbe ; c’est la mode à présent, on fait des vagues. Cela passera.

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La réforme du droit de la copropriété en 21 points

1. Extension du champ d’application de la loi aux biens non (encore) bâtis comme les projets en devenir, parcs résidentiels, … 2.  S’agissant du PV de non application, nécessité d’un acte de base et donc, d’un rapport de quotités dans la détermination des lots. 3.  Quant à la structure des plus grands ensembles, a. S’agissant […]

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1. Extension du champ d’application de la loi aux biens non (encore) bâtis comme les projets en devenir, parcs résidentiels, …

2.  S’agissant du PV de non application, nécessité d’un acte de base et donc, d’un rapport de quotités dans la détermination des lots.

3.  Quant à la structure des plus grands ensembles,

a. S’agissant des associations partielles avec personnalité, faculté de proposer des structurations asymétriques, c’est-à-dire dans les groupes d’immeubles ou les éléments comportant différents éléments physiquement distincts, de limiter la création d’une association partielle à un immeuble ou à une fraction d’immeuble ;

b. Suppression des associations partielles sans personnalité juridique mais consécration de l’idée suivant laquelle en présence de charges communes particulières, seuls les copropriétaires concernés votent, ce qui revient à donner une réelle autonomie aux copropriétaires concernés mais au départ de la notion de « charge commune particulière » ;

c. Chronologie logique dans l’acquisition de la personnalité juridique dans les copropriétés pyramidales (d’abord l’association principale, puis ensuite les associations partielles).

4.  Consécration de l’idée suivant laquelle un usage exclusif est présumé constitutif d’une servitude, ce qui implique qu’il doit être l’accessoire d’un fonds dominant.

5.  Rétrécissement du contenu du Règlement de copropriété au bénéfice du règlement d’ordre intérieur, au bénéfice d’un assouplissement du formalisme en cas de modification et ce, sans perte d’efficacité puisque les clauses de recouvrement doivent continuer à figurer dans le Règlement de copropriété.

6.  Dans les nouvelles promotions, définition d’un cadre (conditions de fond et de forme) permettant enfin de modifier valablement les statuts avant la réception provisoire des parties communes concernées (en cas d’association partielle).

7.  Coup d’arrêt aux services de gestion imposés via les statuts de copropriété (ex. résidences avec services hôteliers, résidences pour personnes âgées, …) aussi, cela devrait se faire sur une base volontaire et en dehors des statuts de copropriété (cela rejoint la jurisprudence connue).

8.  Validation des clauses de médiation par opposition aux clauses d’arbitrage.

9.  Meilleure définition des fonds de roulement et de réserve – création obligatoire, obligation de dissociation, solidarité en cas de démembrement sur un lot, ventilation claire des appels de fonds entre roulement et réserve – en principe, mise en place dans les cinq ans de la réception provisoire d’un fonds de réserve.

10. Précision quant à la prise en charge du passif de l’association des copropriétaires (proportionnalité liée aux quotes-parts, donc nouvelle importance du rapport de quotité ou de la mise à jour des quotités dans les anciennes copropriétés).

11. Petites améliorations techniques dans l’organisation des AG.

12. Modification de certains quorums à la faveur d’un assouplissement ou d’une clarification :

a. Majorité de 2/3 pour travaux dans les communs, la modification des statuts ou la conclusion des contrats ;

b. Majorité absolue pour travaux imposés par la loi et des travaux conservatoires et d’administration provisoire ;

c. Expropriation privée : faculté de suppression de droits réels privatifs sur les parties communes, contre indemnisation ;

d. Division soumise à la majorité des 4/5 ;

e. Majorité de 4/5 également pour la démolition dictée par la salubrité, la sécurité ou un coût excessif ;

f.  Assouplissement de la règle d’unanimité, à la seconde ag (plus de quorum de présence).

14.  Améliorations techniques visant à prévenir les abus chez les syndics :

a.  Rémunération de la mission de syndic – distinction entre celles au forfait et les complémentaires qui doivent faire l’objet d’une décision distincte ;

b.  Clarification du régime d’incompatibilité par rapport au Conseil de copropriété et à la fonction de commissaire ;

c.   Incitation au prévisionnel dans les travaux importants.

15.  Traduction pratique de l’importance de l’organe qu’est le Conseil de copropriété :

a.  Obligatoire, si plus de 20 lots et facultatif, dans les autres cas ;

b.  Précision quant à son organisation.

16.  Commissaire aux comptes, consécration de la notion de collège et précision quant à sa mission.

17.  Précisions nombreuses à propos du contentieux de la copropriété.

18.  Création de l’institution de l’administrateur provisoire comme substitut aux organes de la copropriété, si l’équilibre financier de la copropriété est gravement compromis ou si l’association des copropriétaires est dans l’impossibilité d’assurer la conservation de l’immeuble ou sa conformité aux obligations légales.

19.  Précisions nombreuses quant à l’information en cas de mutation immobilière.

20.  Création d’un privilège immobilier « occulte » valable pour les charges de l’exercice en cours et l’exercice précédent. C’est une incitation puissante à l’action des syndics sur le plan du recouvrement.

21.  Entrée en vigueur au 1er janvier 2019 et régime transitoire détaillé.

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