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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La TVA des avocats pratiquant le droit immobilier

Depuis le 1er janvier 2014, les fournitures de biens et prestations de services effectuées par un avocat, dans le cadre de son activité économique habituelle et indépendante, dans le cadre d’une activité principale ou d’appoint, avec ou sans but de lucre, mais rémunérése par une contrepartie, non visées par une exonération, et localisées en Belgique pour la TVA, seront soumises à la TVA belge.

Intéressons-nous au dernier critère, celui de la localisation du service en Belgique. La qualité du client est importante pour localiser le service.

On distingue les relations B2B avec un client assujetti et B2C avec un client non assujetti. Ajoutons à cela la relation B2G (avec une autorité publique), notion nouvelle, instaurée pour les avocats (que les autres assujettis à la TVA ne connaissent pas).

La relation B2B couvre la relation  avec un aassujetti ordinaire, un assujetti exempté, un assujetti partiel ou mixte, une personne morale non assujettie  identifiée non à la TVA.

En revanche, la relation B2C couvre toutes les relations avec des clients non assujettis ou assujettis agissant pour ses besoins personnels.

Il existe tout d’abord des règles générales applicables aux prestations d’avocats.

Sont soumises à la TVA belge les prestations dont le lieu de taxation est la Belgique (articles 21 et 21bis du Code TVA), c’est-à-dire :

  • les prestations B2B ou B2C fournies à des clients établis en Belgique
  • et les prestations B2C fournies à des clients établis en dehors de la Belgique, mais dans l’UE.

Ne sont pas soumises à la TVA belge les prestations dont le lieu de taxation est situé hors de la Belgique (articles 21 et 21bis CTVA), c’est-à-dire :

  • les prestations B2B ou B2C fournies à des clients établis en dehors de l’UE,
  • les prestations B2B fournies à des clients assujettis établis en dehors de la Belgique mais dans l’UE,
  • et les prestations fournies au bénéfice de l’établissement stable situé en dehors de la Belgique d’un client établi en Belgique.

Et les avocats qui pratiquent le droit immobilier ? Il existe pour eux une exception aux règles générales applicables aux prestations d’avocats.

Il s’agit de la règle de localisation particulière pour les services directement liés à un immeuble, que les services soient rendus à un client assujetti ou non (articles 21, § 3, 1°, et 21bis, § 2, 1°, du Code de la TVA).

De quelles prestations s’agit-il ?

D’après les dispositions précitées, lorsque l’avocat intervient  dans  la  rédaction  d’une  convention  qui concerne exclusivement la cession d’un bien immeuble ou la constitution, la cession ou la rétrocession  d’un  droit  réel  portant  sur  un  bien  immeuble,  ainsi que les prestations de vente d’un immeuble par le curateur, la  prestation  de  l’avocat  est réputée avoir lieu à l’endroit où se trouve le bien immeuble.

La loi vise aussi les prestations d’experts et d’agents immobiliers et la préparation, la coordination ou la surveillance de l’exécution de travaux immobiliers.

Le Manuel TVA (n° 69, p. 130) précise : « Les prestations de services dont il s’agit sont des prestations qui présentent un lien suffisamment direct avec un bien immeuble. La liste qui contient les dispositions susmentionnées n’est nullement limitative. »

La Manuel TVA cite ainsi l’exemple de « la prestation d’un bureau d’ingénieurs, consistant à rechercher moyennant rémunération, le projet qui, compte tenu des dispositions réglementaires en matière d’urbanisme et d’aménagement du territoire, peut être réalisé avec un rendement optimal, sur une parcelle de terrain mise en vente par un tiers. »

On peut encore trouver une source d’inspiration dans le règlement d’exécution (UE) n° 1042/2013 du Conseil du 7 octobre 2013 modifiant le règlement d’exécution (UE) n ° 282/2011 en ce qui concerne le lieu de prestation des services.

J’évoque une source d’inspiration et non une réponse car ce règlement ne sera d’application qu’à partir du 1er janvier 2017. Voici ce qu’il définit en matière de services juridiques :

« 1. Les services se rattachant à un bien immeuble, au sens de l’article 47 de la directive 2006/112/CE, ne comprennent que les services présentant un lien suffisamment direct avec le bien concerné. Les services sont considérés comme ayant un lien suffisamment direct avec un bien immeuble dans les cas suivants:

a) lorsqu’ils sont issus d’un bien immeuble, que ledit bien immeuble est un élément constitutif du service et qu’il est central et essentiel pour les services fournis;

b) lorsqu’ils sont fournis ou destinés à un bien immeuble et ont pour objet de modifier le statut juridique ou les caractéristiques physiques dudit bien.

2. Le paragraphe 1 couvre notamment:

(…)

q) les services juridiques relatifs au transfert d’un titre de propriété immobilière, à l’octroi ou au transfert de certains droits sur un bien immeuble ou de droits réels immobiliers (qu’ils soient ou non assimilés à des biens corporels), tels que les actes notariés, ou à l’établissement d’un contrat en vue de la vente ou de l’achat d’un bien immeuble, même si l’opération principale se traduisant par la modification du statut juridique desdits biens n’est pas menée à terme.

3. Le paragraphe 1 ne couvre pas:

(…)

h) les services juridiques relatifs à des contrats, autres que ceux visés au paragraphe 2, point q), y compris les conseils donnés sur les clauses d’un contrat de transfert d’un bien immeuble, ou l’exécution d’un tel contrat, ou visant à prouver l’existence d’un tel contrat, lorsque ces services ne sont pas spécifiques au transfert d’un titre de propriété sur un bien immeuble. »

Bref, lorsque le service est lié à un immeuble situé en Belgique, il est alors localisé à l’endroit de l’immeuble et la TVA belge est due, même si les prestations B2B ou B2C sont fournies à des clients établis en dehors du Royaume (point 52 de la Circulaire administrative AGFisc n° 47/2013, E.T. 124.411, du 20 novembre 2013).

Si l’immeuble est situé hors UE, il n’y a en principe aucune obligation TVA pour l’avocat établi en Belgique (FAQ avocat.be, p. 6).

Si l’immeuble est situé dans un autre État membre, et que le client est également établi dans le même État membre que l’immeuble, il faut vérifier  si la législation TVA de cet État membre prévoit l’application de la règle du cocontractant pour les prestations liées à un immeuble. En effet cette règle ne s’applique de manière automatique que pour les prestations entre assujettis localisés sur base de de la règle générale dans le pays d’établissement du preneur, ce qui n’est pas le cas pour les activités liées à un immeuble.

Si la législation TVA de l’État membre où est situé l’immeuble ne prévoit pas d’application de la règle du cocontractant dans ce cas, l’avocat devra obligatoirement s’enregistrer dans cet état membre pour pouvoir appliquer la TVA locale sur sa facture.

Dans tous les cas de figure, si le client, l’avocat et l’immeuble sont situé dans trois État membres différents, l’avocat n’aura pas d’autre possibilité que de s’identifier dans l’État membre dans lequel l’immeuble est situé.

Terminons par la procédure de vérification du numéro d’identification à la TVA du client pour déterminer la localisation et la taxation du service en Belgique. Il convient de se rendre sur le site VIES :

http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/

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Il existe un nouveau projet de loi du 31 juillet 2018 (DOC 54 3254/001 p. 27) sur la TVA optionnelle des loyers ; ce projet est à présent publié sur le site www.lachambre.be.

Une des conditions d’assujettissement optionnel des loyers à la TVA est que le bail porte sur un bien neuf.

Cela signifie que l’option ne peut être exercée que pour des baux sur des bâtiments pour lesquels les taxes grevant les travaux immobiliers, qui concourent spécifiquement à l’érection de ces bâtiments, sont exigibles pour la première fois au plus tôt le 1er  octobre 2018.

L’article 19, § 2, in fine du Code TVA définit les travaux immobiliers comme « … tout travail de construction, de transformation, d’achèvement, d’aménagement, de réparation, d’entretien, de nettoyage et de démolition de tout ou partie d’un immeuble par nature, ainsi que toute opération comportant à la fois la fourniture d’un bien meuble et son placement dans un immeuble en manière telle que ce bien meuble devienne immeuble par nature. »

Cette règle relative à l’application dans le temps du nouveau régime tient compte des points 9  et 11  de l’avis du Conseil d’État n° 63.256/3 du 17 mai 2018.

Sont par conséquent concrètement visés, les travaux immobiliers visant à ériger un nouveau bâtiment qui ont été réalisés après le 1er octobre 2018 ou, le cas échéant, même avant le 1er octobre 2018, mais pour lesquels aucune TVA n’est encore devenue exigible avant le 1er octobre 2018.

Les coûts liés à ces opérations comprennent exclusivement les frais de construction matériels proprement dits relatifs au bâtiment ou fraction de bâtiment.

Ne sont dès lors pas considérées comme des travaux immobiliers visant à ériger un bâtiment et ne sont par conséquent pas prises en compte, les opérations de nature intellectuelle, ou plus généralement parlant, de nature immatérielle.

Il s’agit notamment des opérations telles que les prestations des architectes et géomètres, les prestations des conseillers en prévention et sécurité, les études d’incidences préalables à la construction, l’achat de matériaux destinés à la construction ou encore la location de machines en vue de la construction.

Ne sont pas non plus considérés comme des travaux immobiliers visant à ériger le bâtiment même et ne sont par conséquent pas pris en compte, tous les travaux relatifs à la démolition préalable intégrale d’un bâtiment et tous les travaux relatifs au sol. Il s’agit notamment des travaux de sondage, d’assainissement, de terrassement ou de stabilisation du sol, tels que les travaux de recépage.

Sinon, il faut postposer toute facturation au 1er octobre prochain.

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