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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La fiscalité des servitudes (III)

Voyons à présent les servitudes au regard des impôts directs.

L’article 7, § 1er, 3° du Code des impôts sur les revenus définit comme revenus immobiliers « les sommes obtenues à l’occasion de la constitution ou de la cession d’un droit d’emphytéose ou de superficie ou de droits immobiliers similaires. »

La contrepartie d’un droit réel de servitude conventionnelle serait-elle taxable comme revenu immobilier, considérant que ue la servitude est un droit réel similaire à l’emphytéose ou la superficie.

L’emphytéose est un droit de jouissance ; la superficie est  le droit d’avoir des bâtiments ou des ouvrages sur le fonds d’autrui (art. 1er, loi du 10 janvier 1824).

La question est donc de savoir quand une servitude est « similaire » à de tels droits.

Le commentaire administratif expose ceci (ComIr, n° 10/6) : « Par « droits immobiliers similaires », le législateur vise les droits d’usage à long terme portant sur des biens immobiliers (voir Chambre, session 1983-1984, doc. 758/1, p. 8). »

Une servitude peut avoir pour effet que le fonds dominant ait le même avantage qu’un usage. Ce sera le cas d’une servitude conventionnelle d’appui au sol à titre onéreux, par exemple (si on ne la requalifie pas en superficie).

Mais une servitude ne confère pas un droit d’usage. L’article 637 du Code civil pose que la servitude est une charge imposée sur un fonds « pour l’usage et l’utilité d’un héritage appartenant à un autre propriétaire. »

 Elle sert à l’usage ou en renforce la commodité, mais elle ne constitue pas l’usage.

Du reste, l’usufruit qui contient bien l’usus n’est pas regardé par l’administration comme un droit immobilier similaire : « Les sommes obtenues à l’occasion de la constitution ou de la cession d’un droit d’usufruit portant sur un bien immobilier sis en Belgique ou à l’étranger ne constituent pas des revenus de biens immobiliers pour l’application de l’IPP (QP n° 21, 17.6.1988, Sén. de Clippele, Bull. 677, p. 1901) »  (ComIr, n° 10/6).

A fortiori, la servitude ne peut-elle être considérée comme un droit réel similaire à l’emphytéose ou la superficie, et ne devrait pas être taxable comme un revenu immobilier à l’impôt des personnes physiques.

C’est un acte de disposition, pas un revenu.

Notons que dans le cas où la personne physique affecte l’immeuble à l’exercice de son activité professionnelle, le profit résultant du droit constitué constitue un revenu professionnel (art. 37 CIR/92).

Par ailleurs, on peut se demander si la constitution rémunérée d’une servitude peut révéler un revenu divers taxé distinctement au taux de 33 %, si l’opération intervient en dehors d’une activité professionnelle et dépasse la gestion normale du patrimoine (art. 90, 1°, CIR/92).

En principe, ce qui dépasse la gestion normale du patrimoine sont les opérations effectuées dans un but de spéculation ou qui, par leur fréquence, acquièrent le caractère d’une occupation lucrative.

Reconnaissons que ce sera très rarement le cas de la constitution d’une servitude.

Du reste, cette disposition est sans préjudice des points 8° et 10° de l’article 90, qui portent sur les plus-values de cession de droits réels autres que l’emphytéose et la superficie.

Il n’est pas davantage question de cela en constituant une servitude.

Enfin, il ne faut pas perdre de vue la disposition anti-abus qui permet d’écarter un acte pour taxer une opération sur d’autres éléments (art. 344, § 1, CIR/92).

Cela suppose que, ce faisant, le constituant de la servitude se soit placé en violation des objectifs de la loi fiscale dans le but essentiel d’obtenir un avantage fiscal.

Imaginons une servitude de stationnement concédée sur un terrain au bénéfice du fonds voisin affecté à une activité commerciale accueillant des clients motorisé.

La servitude est parfaitement licite mais l’administration pourrait y voir la volonté de se placer en dehors de la taxation de revenus immobiliers et écarter la servitude pour taxer sa contrepartie comme un revenu locatif.

Bref, sauf abus fiscal, la contrepartie d’une servitude ne devrait pas être taxée dans le chef d’une personne physique.

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Le défaut de conformité occulte

Une société achète des pneus pour ses camions. Il apparaît après la vente que les pneus présentent des entailles. L’acheteur agit sur base du vice caché mais il est débouté. En effet la Cour d’appel de Bruxelles reconnait que le vice était caché mais estime que l’action a été menée tardivement. Pour résister au paiement […]

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Une société achète des pneus pour ses camions.

Il apparaît après la vente que les pneus présentent des entailles.

L’acheteur agit sur base du vice caché mais il est débouté.

En effet la Cour d’appel de Bruxelles reconnait que le vice était caché mais estime que l’action a été menée tardivement.

Pour résister au paiement des pneus, l’acheteur invoque alors que la livraison n’était pas conforme.

Il oppose non plus le vice caché, mais l’inexécution de l’obligation de délivrance.

Il est débouté car la délivrance et l’agréation avait déjà eu lieu.

La Cour de cassation justifie ainsi la décision (7 juin 2019, rôle n° C.18.0509.N, www.juridat.be) :

“Het verborgen gebrek is het gebrek dat de koper bij de levering niet kon of niet moest kunnen vaststellen. Wanneer de verkochte zaak door een verborgen gebrek is aangetast, kan de koper alleen de rechtsvordering tot vrijwaring voor verborgen gebreken instellen en niet de rechtsvordering wegens niet-nakoming van de verbintenis om de zaak te leveren conform de verkochte zaak.”

Ma traduction : « le vice caché est un défaut que l’acheteur ne peut ou ne devrait pas constater à la délivrance. Quand la chose vendue est affectée d’un vice caché, l’acheteur ne peut qu’exercer l’action en garantie du vice caché et ne peut agir en réparation de l’inexécution de l’obligation de délivrer une chose conforme. »

Cette position est une constante dans la jurisprudence de le Cour de cassation : le vice de conformité, même occulte, ne peut plus être invoqué après l’agréation.

Cela se heurte à deux objections de bon sens :

  1. L’acheteur n’achète pas une chose viciée. Il faut lui délivrer la chose qui fut convenue et qui n’est donc pas viciée. L’obligation de délivrance est donc concernée.
  2. L’agréation est la décharge donnée à l’obligation de délivrance. Comment accepter la délivrance pour valable si le vice de conformité est occulte ? On ne peut agréer que ce que l’on voit.

Dans la logique de l’agencement des obligations du vendeur, la délivrance et l’agréation doivent porter sur l’état apparent tandis que la garantie porte sur ce qui est non apparent.

Cela signifierait que l’agréation laisse subsister une action en délivrance lorsque l’immeuble est affecté d’un vice de conformité occulte.

Ce n’est pas le cas, en réalité, la Cour de cassation donnant un effet extinctif total à l’agréation, ne laissant subsister que la garantie des vices cachés, en dépit des protestations de la doctrine.

Il n’existe pas dans la jurisprudence actuelle de survivance du défaut de conformité après l’agréation.

Cela explique que la Cour de cassation ait développé la notion de vice fonctionnel.

En principe, le vice caché est un défaut de la chose, c’est-à-dire une défectuosité intrinsèque.

Or le défaut occulte de conformité est plus souvent extrinsèque et fonctionnel.

C’est pour cela que la Cour de cassation a développé une jurisprudence étendant la notion de vice caché au vice extrinsèque ou fonctionnel.

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