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Carnoy & Associés, avocats à Bruxelles

Opérations sur bail d’immeuble et TVA

La taxation des opérations de cession de bail, renonciation à un bail ou à un renouvellement, sur le plan de la TVA, mérite quelque attention.

La matière est gouvernée par les principes suivants :

  • La location immobilière est une opération qui entre dans le champ de la TVA mais qui est exonérée (art. 45, § 3, 2° CTVA et art. 13 B, b, 1° de la 6ième directive).
  • Pour l’application de cette exonération, le régime du bail ne peut faire l’objet de fractionnement (C.J.U.E. 15 décembre 1993, affaire Lubbock, n° 63/92).
  • L’exonération s’applique à la prestation du bailleur, comme bailleur. Pas à celle du locataire.

Appliquons ces principes (5 questions).

1. Un locataire cède son bail à un tiers contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Oui, car c’est le locataire qui preste, pas le bailleur dans le cadre d’un bail, et le locataire effectue une prestation hors d’un bail (C.J.UC.E. 9 octobre 2001, aff. CFI n° 108/99).

Cependant, si le locataire cède son bail dans le cadre d’une cession d’universalité, l’opération globale n’est pas soumise à la TVA (art. 11 CTVA). En effet, selon l’article 5, 8° de la 6ième directive « aucune livraison de bien n’est intervenue et le bénéficiaire continue la personne du cédant. »

2. Un locataire sous-loue à un tiers contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car le locataire intervient en qualité de bailleur, dans le cadre d’un bail (sous-location). En ce cas, l’opération tombe dans le cadre de l’exonération des locations immobilières (Aff. CFI, considérant n° 31).

3.  Un locataire renonce à son bail envers le bailleur contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car la prestation du bailleur intervient dans le cadre du bail et le régime du bail ne peut faire l’objet d’un fractionnement. On y applique donc l’exonération de la location immobilière (C.J.U.E. 15 décembre 1993, affaire Lubbock, n° 63/92).

Ainsi, si la locataire renonce à son bail contre un paiement du bailleur et que celui-ci donne un bail à un tiers, il n’y a pas de TVA alors qu’économiquement la situation est équivalente à celle d’une cession de bail. Il en va de même si le sous-locataire sous-loue (Aff. CFI, considérant n° 31).

4.  Un locataire renonce à son droit au renouvellement contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car une nouvelle fois la prestation du bailleur intervient dans le cadre du bail et le régime du bail ne peut faire l’objet d’un fractionnement. On y applique donc l’exonération de la location immobilière (Question n° 2180 de Madame Nyssens, 17 juin 2002, Bull. Q. et R. 2002-2003).

5.  Un locataire s’engage à prendre une surface en location et, en contrepartie, reçoit du bailleur un prix en argent. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Oui, en principe car c’est ici le locataire qui est censé effectuer une prestation. L’arrêt Mirror (C.J.U.E. 9 octobre 2001, aff. 409/98) enseigne qu’une fois le bail conclu par le locataire en échange d’une somme d’argent payée par le propriétaire, il convient d’examiner si le locataire s’est limité à conclure le contrat de location ou s’il a délivré une prestation déterminée en faveur du propriétaire.

Dans le premier cas, il n’y a pas de prestation de services au sens de l’article 2, point 1, de la sixième directive, et la question de la sujétion à la TVA n’entre pas en considération. Dans le second cas, rien n’indique qu’il s’agit de la part du locataire d’une prestation de services qui relève de l’article 13, B, sous b), de la sixième directive (location immobilière).

L’exonération ne s’applique donc pas à cette prestation (donc la TVA est portée en compte) mais il faut bien vérifier qu’il y a eu prestation par la locataire. En effet, la seule circonstance que le locataire conclut le bail n’est pas en soi une prestation.

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Infraction d’urbanisme et confiscation des loyers

Le propriétaire commet  une infraction d’urbanisme lorsqu’il augmente le nombre de logements d’un immeuble sans se voir préalablement délivrer un permis à cet effet. Le tribunal qui est appelé à sanctionner cette infraction peut ordonner la confiscation des avantages obtenus à l’aide de l’infraction. C’est ainsi que le tribunal correctionnel peut condamner à la confiscation […]

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Le propriétaire commet  une infraction d’urbanisme lorsqu’il augmente le nombre de logements d’un immeuble sans se voir préalablement délivrer un permis à cet effet.

Le tribunal qui est appelé à sanctionner cette infraction peut ordonner la confiscation des avantages obtenus à l’aide de l’infraction.

C’est ainsi que le tribunal correctionnel peut condamner à la confiscation des loyers perçus de la location d’unités de logement non reconnues par un permis d’urbanisme.

C’est une peine redoutable lorsque le contrevenant a financé les travaux de division et entendait rembourser au moyen des loyers.

La question qui se pose souvent est la manière de fixer l’avantage patrimonial tiré de l’infraction.

Un arrêt de la Cour de cassation du 15 décembre 2021 (rôle n° P.21.0976.F, www.juportal.be)  répond à cette question.

D’après le moyen, pour calculer l’avantage patrimonial tiré de l’infraction, il fallait, non pas additionner les loyers obtenus grâce aux unités de logement aménagées sans permis, mais comparer les montants obtenus par les demandeurs avec les gains qu’ils auraient réalisés de toute manière en louant l’immeuble conformément à sa destination initiale d’immeuble de rapport.

La Cour répond sobrement :

« Le juge répressif décide souverainement en fait qu’un avantage patrimonial sur lequel porte la confiscation spéciale a été tiré directement d’une infraction. La Cour vérifie si, sur la base de cette appréciation souveraine, le juge n’a pas méconnu la notion légale d’avantage patrimonial.

Les juges d’appel ont pu considérer que le profit licite rapporté, au cours d’une période déterminée, par un immeuble divisé légalement en six appartements équivaut au total des loyers perçus durant cette période pour les six unités. Partant, ils ont pu identifier l’actif illicite aux loyers obtenus grâce aux logements surnuméraires illégalement aménagés dans le même immeuble. »

Cette manière de voir me semble peu réaliste et inexactement sévère. Un avantage patrimonial n’est jamais un revenu brut.

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