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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La mise à disposition d’outillages et de machines fixés à demeure est soumise à la TVA

Les directives TVA ont introduit un régime d’exonérations, en vertu duquel certaines opérations ne sont pas soumises à la taxe et ne permettent pas la déduction de la taxe payée en amont.

Parmi les cas d’exonération figurent, notamment, l’affermage et la location de biens immeubles.

Il existe aussi un régime d’exception obligatoire à cette exonération, notamment, des locations d’outillages et de machines fixés à demeure (art. 135.2, c), de la directive 112/2006/CE).

Cela signifie que la location de ce type de matériel immeuble par destination voire par incorporation est soumise à la TVA et ouvre par conséquent un droit à déduction.

En Belgique, l’article 44, § 3, 2°, du Code TVA exonère comme il se doit la location de bien immeuble par nature, mais ne reprenait pas la mise à disposition de machines et outillages fixés à demeure comme exception à cette exonération.

C’était toutefois la position de l’administration. Ainsi, à une question nº 1189 de M. de Clippele du 5 mars 2001 (Sénat, Bulletin 2-40, session 2000-2001), le Ministre des finances avait répondu :

« Les machines et outillages fixés à demeure ne deviennent pas pour autant immeubles par nature et ne sauraient être considérés comme des bâtiments ou des parties de bâtiment, en dehors de situations tout à fait exceptionnelles. Quant à leur immobilisation par destination, elle n’entraîne aucune conséquence particulière sur le plan de l’application de la TVA. Sur ce plan en effet, les machines et outillages dont il s’agit suivent le même régime que les biens meubles corporels. »

Ceci étant, un règlement (UE) n° 1042/2013 du 7 octobre 2013 a modifié le règlement d’exécution du 15 mars 2011. On trouve dans le règlement du 7 octobre 2013 une redéfinition de la notion d’immeuble.

Le règlement d’exécution (UE) n° 282/2011 est notamment modifié comme suit pour ce qui concerne la notion de bien immeuble : « (…) d) tout élément, matériel ou machine, installé à demeure dans un immeuble ou une construction qui ne peut être déplacé sans destruction ou modification de l’immeuble ou de la construction. »

Cette définition (applicable au 1er janvier 2017) ne change rien à l’exception obligatoire à l’exonération des locations immobilières concernant les machines et outillages fixés à demeure.

Mais il est sans doute paru utile au législateur belge de préciser cette exception à l’exonération de manière à présent expresse dans le Code.

C’est l’objet de l’article 34 de la loi du 21 décembre 2013 (M.B. du 31 décembre 2013) portant des dispositions fiscales et financières diverses.

La loi ajoute le tiret « – la mise à disposition d’outillages et de machines fixés à demeure » au relevé des exceptions à l’exonération de la location immobilière (article 44, § 3, du Code TVA).

La mise à disposition de machines et outillages fixés à demeure ne tombe pas sous l’exonération de la TVA pour l’affermage et la location de biens immobiliers par nature. De telles transactions sont soumises à la TVA.

Cette disposition est entrée en vigueur  le 1er janvier 2014.

Cela ne changera en principe rien. C’était déjà précisé dans le droit communautaire dont la loi belge n’est que le karaoke, et c’était déjà la position de l’administration.

Ainsi, en matière d’entreposage, ce n’est évidemment pas susceptible de modifier la règle des 10 % de surface affectée aux machines puisque ce service est soumis à la TVA.

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La notion fiscale de « prêt d’argent »

Sous certaines conditions, les intérêts d’avances peuvent être requalifiés en dividendes (article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92). Est considéré comme avance, tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle est dirigeant et actionnaire ou associée, et tout prêt d’argent consenti par le conjoint […]

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Sous certaines conditions, les intérêts d’avances peuvent être requalifiés en dividendes (article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92).

Est considéré comme avance,

  • tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle est dirigeant et actionnaire ou associée,
  • et tout prêt d’argent consenti par le conjoint ou un enfant mineur d’un actionnaire ou d’un dirigeant à la société (l’actuel article 18, alinéa 2, CIR 92).

La notion de « créance » va se substituer à la notion fiscale de « prêt d’argent »

Il s’agit de l’article 18, alinéa 8, nouveau, qui entre en vigueur le 1er janvier 2020.

Cette disposition est applicable aux intérêts qui se rapportent aux périodes après le 31 décembre 2019. Elle s’exprimera comme suit :

Les dividendes comprennent : (…) 4° les intérêts des avances lorsqu’une des limites suivantes est dépassée et dans la mesure de ce dépassement :

– soit la limite fixée à l’article 55 (NDLR taux excessif),

– soit lorsque le montant total des avances productives d’intérêts excède la somme des réserves taxées au début de la période imposable et du capital libéré à la fin de cette période. (…)

Est considérée comme avance au sens de l’alinéa 1er, 4°, toute créance, représentée ou non par des titres, détenue par une personne physique sur une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne sur une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visés à l’article 32, alinéa 1er, 1°, ainsi que toute créance détenue le cas échéant par leur conjoint ou leurs enfants à cette société lorsque ces personnes ou leur conjoint ont la jouissance légale des revenus de ceux-ci, à l’exception (…) »

Dans la version actuelle jusqu’au 31 décembre 2019, « est considéré comme avance, tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, (…) ».

Pourquoi ce changement ?  On trouve la réponse dans les travaux parlementaires (doc 54-2864/001, pp. 32 et 33) :

La notion de « prêt d’argent » a entraîné de nombreuses discussions, surtout lorsqu’une créance relative à une vente avec report du paiement du prix d’achat est comptabilisée au crédit du compte-courant.

La jurisprudence tend souvent vers une interprétation juridique, civiliste de la notion de prêt d’argent, mais tient aussi compte des circonstances de fait pour apprécier s’il peut s’agir ou non d’un prêt d’argent.

Vu la finalité de l’article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92, les auteurs (du projet de loi) estiment qu’une interprétation large et économique doit être donnée au texte existant.

Afin de donner plus de sécurité juridique, le champ d’application de l’article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92 est clarifié.

Plutôt que d’insérer une définition fiscale de la notion de prêt d’argent dans le CIR 92, les auteurs proposent de revenir à la notion de “créances” pour définir les avances (article 4, 3°, de la proposition).

La requalification des intérêts en dividende sera donc facilitée.

La conséquence de cette modification de la loi ne tient pas dans la taxation du créancier (précompte mobilier) mais dans la taxation de la société.

En effet, si les intérêts sont déductible pour la société, les dividendes ne le sont pas.

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