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Carnoy & Associés, avocats à Bruxelles

Cession de terrains et travaux d’infrastructure

L’administration a publié la décision attendue en la matière (décision TVA, n° E.T. 124.513, du 23 décembre 2013). L’administration y exprime des conceptions assez restrictives.

La livraison d’un terrain  

La livraison à titre onéreux d’un terrain, à bâtir ou non, est exemptée de la TVA en Belgique. La taxe n’est due que s’il s’agit d’un terrain attenant à une construction, vendu simultanément par la même personne.

Pour l’administration, un terrain à bâtir est « simplement aménagé » lorsqu’il est muni de travaux préalables à l’érection d’un bâtiment (maison, appartement).

Ces travaux préalables sont le mesurage du terrain, le nivellement du sol, la démolition de constructions anciennes, la pose dans le sous-sol, avec immobilisation par nature, de tuyaux, de câbles, d’égouts, de conduites nécessaires pour le raccordement du lot au domaine public (impétrants), etc.

La livraison à un futur constructeur d’un terrain « simplement  aménagé », tel un lot privatif vendu à un particulier dans le cadre d’un lotissement, est exemptée comme un terrain nu.

Sera au contraire un terrain attenant pouvant donner lieu à l’application de la taxe, celui sur lequel sont effectués des travaux aboutissant à une immobilisation par nature de matériaux qui ont une consistance et une importance matérielles significatives par rapport à ce terrain, qui en est le simple support, et qui constituent des constructions incorporées au sol, c’est-à-dire des bâtiments (parkings, couverts ou à ciel ouvert, voiries, ouvrages d’art, etc.).

Quant aux terrains (lots) privatifs adjacents à la voirie, ils ne constituent pas des « terrains attenants » à la voirie, s’agissant de parcelles cadastrales distinctes de celle-ci.

Bref, les travaux d’infrastructure ne sont pas des constructions incorporées au sol pour l’administration et n’ouvrent pas droit à déduction.

Livraison des voiries à la Commune dans le cadre d’un lotissement

Le lotisseur – promoteur

En cas d’abandon gratuit des travaux de voiries à la Commune, le lotisseur-promoteur qui vend des maisons ou appartements avec TVA en même temps que le terrain y attenant, peut déduire la TVA sur ces travaux s’ils sont inclus dans le prix de ces bâtiments.

Le promoteur

Les travaux de voirie rétrocédés gratuitement à la Commune sont réalisés par le promoteur à qui le lotisseur a concédé un droit de superficie.

La TVA sur ces travaux peut être déduite par le promoteur dans la mesure ils sont liés aux lots sur lesquels le promoteur a construit ou fait construire et si le coût de ces travaux est compris dans le prix des appartements et maisons vendus par le promoteur.

Le simple lotisseur

Pour ce qui est des simples lotisseurs, qui réalisent les travaux de voirie et qui ne vendent pas de bâtiments mais simplement des « terrains aménagés », la déduction est écartée en cas d’abandon gratuit des voiries à la Commune.

L’acheteur construit

Il s’agit ici de la vente qu’une quote-part indivise des travaux de voirie aux acheteurs du terrain à bâtir qui construisent eux-mêmes, avec une clause les obligeant à rétrocéder gratuitement à la Commune leur part dans les travaux.

Le vendeur lotisseur ou promoteur – superficiaire vend alors des (parts indivises) d’un bâtiment neuf (la voirie) en régime TVA ce qui ouvre le droit à déduction dans le chef du vendeur.

Tiers – payant

Les travaux de voirie sont vendus à la Commune mais le prix est totalement ou partiellement payé par les acheteurs des lots.

Les travaux de voirie sont ainsi cédés à la Commune à titre onéreux avec TVA ce qui permet au lotisseur ou promoteur – superficiaire de déduire la taxe sur les travaux.

Travaux d’infrastructure relatifs à un centre commercial

Comme charge du PU, la voirie est gratuitement rétrocédée à la Commune lors de la construction d’un centre commercial et de ses abords.

Ici, l’administration accepte de faire (un peu) application de l’arrêt « Les Grands Prés » de la Cour de cassation du 26 février 2010.

La déduction de la taxe ayant grevé les travaux de voirie est autorisée lorsque ces travaux sont liés à l’exploitation du centre commercial sauf pour les voiries ou autres infrastructures qui ne sont pas appelées, ou très peu, à desservir le centre commercial mais à être exclusivement, ou presque, utilisées à d’autres fins.

De plus, la déduction en question est limitée puisque le centre commercial a la qualité d’assujetti mixte et que les voiries concernent en principe l’ensemble du site.

Pour le prorata, voyez la tout aussi décevante circulaire n° 34/2012 du 29 octobre 2012.

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Clause d’adaptation du loyer commercial

Dans le bail commercial on peut convenir d’un loyer progressif, c’est-à-dire un loyer qui est prévu, dès le début, pour évoluer dans le temps. L’hypothèse classique est la gratuité ou la semi gratuité durant les premières années pour permettre au preneur d’exécuter des travaux. Se pose parfois la nécessité de prévoir un mode de révision […]

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Dans le bail commercial on peut convenir d’un loyer progressif, c’est-à-dire un loyer qui est prévu, dès le début, pour évoluer dans le temps.

L’hypothèse classique est la gratuité ou la semi gratuité durant les premières années pour permettre au preneur d’exécuter des travaux.

Se pose parfois la nécessité de prévoir un mode de révision du loyer, surtout dans le bail de plus de neuf années. Il se peut en effet que le marché locatif évolue plus vite que l’indice santé.

En règle, le loyer évolue légalement de la manière suivante :

  1. La clause d’indexation encadrée par l’article 1728 de l’ancien Code civil qui adapte annuellement le loyer au coût de la vie,
  2. La révision du loyer qui adapte le loyer aux circonstances nouvelles le modulant d’au moins 15 % à la hausse ou à la baisse.

La révision de l’article 6 est impérative en faveur des deux parties (Cass., 25 avril 2003, Pas., I, p. 877).

On ne peut donc y déroger en plus ou en moins car la situation de l’une ou l’autre des parties sera affectée (B. Louveaux, « Le droit du bail commercial », Larcier, Bruxelles, 2011, p. 308).

La question est de savoir si une autre révision peut être convenue, qui déroge aux conditions légales, à savoir :

  1. Provoquée par des circonstances nouvelles,
  2. En raison d’une variation de plus de 15 %,
  3. Avec une appréciation du juge en équité.

Les auteurs et la jurisprudence sont divisés.

Pour certains on ne peut déroger au régime légal ; pour d’autre on peut y ajouter mais pas le restreindre.

Je vous fais grâce du relevé des décisions en sens divers car, depuis, l’arrêt de la Cour de cassation du 25 avril 2003, la doctrine récente penche pour l’interdiction (Ch.-Ed. de Frésart, « Les aspects financiers du bail commercial », in Le bail commercial, La Charte, Bruxelles, 208, p. 136).

Cela ne signifie pas que le bail ne puisse contenir une clause de loyer évolutif (par exemple + 5 % tous les neuf ans). Mais l’automaticité de cette clause la distingue d’un mécanisme de révision.

Je partage l’opinion selon laquelle l’article 6 encadre impérativement la révision, prohibant une autre forme d’adaptation.

Toutefois, la révision se conçoit comme une adaptation à ce que les parties n’ont pu prévoir.

Si le bail contient une clause répondant à un fait générateur prévisible ou connu à la conclusions du bail, au moins en son principe, on se situe en dehors du champ d’application de l’article 6.

Il n’est alors plus question de régime concurrent et la prohibition ne s’applique pas.

Ce sera le cas si une évolution est attendue du fait de travaux dans l’environnement ou un aménagement urbanistique attendu (un schéma directeur pour un piétonnier, par exemple).

En conclusion la clause de révision s’écartant de l’article 6 est en principe prohibée.

Mais si son fait générateur particulier est prévisible à la conclusions du bail, un mode de révision peut être mis en place.

On se situe alors davantage dans le registre de la majoration / minoration sous condition suspensive que dans celui de la révision.

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