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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

TVA sur les charges locatives

En Grande Bretagne, le bailleur peut opter pour assujettir ou non la location immobilière à la TVA.

Justement, le cabinet d’avocats Field Fisher Waterhouse LLP louait des bureaux à Londres, à un bailleur qui ne soumettait pas l’opération à la TVA.

En Grande-Bretagne les avocats sont assujettis à la TVA, comme le seront les avocats belges dès le 1ier janvier 2014.

Le bailleur facturait des charges locatives à la société d’avocats (eau, chauffage, entretien du bâtiment, ascenseur, nettoyage des parties communes, etc.).

Les charges intégraient la taxe mais cette taxe n’était pas déductible car non facturée comme telle, puisque le bailleur avait opté pour l’exonération.

Les avocats ont alors demandé la déduction de la taxe auprès de l’administration locale, estimant que l’exonération du loyer ne devait pas porter sur les charges.

L’administration britannique a posé une question à la Cour de justice de l’Union européenne, qui a répondu par l’arrêt C-392/11 du 27 septembre 2012 (www.fisconet.be).

En TVA, chaque opération doit suivre le régime qui lui est propre.

Mais, « … dans certaines circonstances, plusieurs prestations formellement distinctes, qui pourraient être fournies séparément et, ainsi, donner lieu, séparément, à taxation ou à exonération, doivent être considérées comme une opération unique lorsqu’elles ne sont pas indépendantes » (C.J.U.E., 21 février 2008, Part Service, C-425/06).

Et de relever « … une prestation doit être considérée comme unique lorsque deux ou plusieurs éléments ou actes fournis par l’assujetti sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel. »

La Cour de justice décida que les charges locatives et le loyer peuvent constituer une prestation unique au regard de la TVA.

À cet égard, la faculté donnée au bailleur dans la convention d’en poursuivre la résolution si le locataire ne paie pas les charges constitue un indice de prestation unique.

Et la circonstance que des prestations de services relatives aux charges pourraient être fournies par un tiers, ne permet pas de conclure que ces charges ne peuvent pas constituer une prestation unique.

Il appartient au juge national, dit la Cour de justice, de déterminer si les opérations concernées sont à ce point liées entre elles qu’elles doivent être regardées comme constituant une prestation unique de location de biens immeubles et se voir appliquer le même régime.

En Belgique, l’administration laisse le choix au bailleur d’exonérer ou de soumettre à la TVA les charges locatives facturées séparément.

C’est contraire à la jurisprudence de la Cour mais cela peut être profitable aux locataires assujettis non exonérés.

Si les locataires sont des assujettis exonérés (médecins, banques, assurances), ou s’ils ne sont pas assujettis, la soumission des charges à la TVA est défavorable lorsqu’il existe des postes de frais de personnel (gardien, concierge).

Ces postes seront en effet facturés avec TVA alors qu’à l’origine, ils n’en portent pas.

Les locataires y seront attentifs et se concerteront le cas échéant avec leur bailleur.

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Redevance « recognitive » d’emphytéose et TVA

Il est possible de constituer un droit d’emphytéose pour une valeur symbolique. En effet, la redevance doit être recognitive du droit de propriété du constituant ; elle n’est pas indemnitaire ni compensatoire. La redevance sert à établir que celui qui exerce toutes les prérogatives de la propriété n’est en fait pas le propriétaire puisqu’il paie son […]

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Il est possible de constituer un droit d’emphytéose pour une valeur symbolique.

En effet, la redevance doit être recognitive du droit de propriété du constituant ; elle n’est pas indemnitaire ni compensatoire.

La redevance sert à établir que celui qui exerce toutes les prérogatives de la propriété n’est en fait pas le propriétaire puisqu’il paie son droit au propriétaire.

Cela doit évidemment s’apprécier dans une perspective historique, le droit d’emphytéose est une ancienne institution.

Peut-on procéder de la sorte sur un bâtiment neuf, le droit étant constitué en régime TVA ?

Ceci ne pose pas de problème en matière de TVA.

L’article 36 du CTVA dispose que les opérations de cessions de bâtiments neufs doivent répondre à une « valeur normale ».

Est-ce que cela s’étend aux cessions ou constitutions de droits réels ?

Le Manuel TVA reprend au numéro 134 que :

« Si la disposition en cause [l’article 36] s’applique en cas de cession de la nue-propriété (v. décision E.T. 20.368 du 12.11.1975 – Revue de la TVA n° 24, pp. 76-77, n° 552), il n’en est pas de même en ce qui concerne les constitutions de droits réels autres que le droit de propriété ».

Donc, il n’est pas nécessaire de reprendre une valeur d’emphytéose « normale ».

Et la TVA peut donc, en toute légalité, trouver à s’appliquer sur la valeur symbolique qui sera définie.

Reste alors à examiner l’impact potentiel que cela aura en matière d’ATN si l’emphytéote est dirigeant ou d’avantager anormal ou bénévole si le droit à prix symbolique échoit à un tiers qui n’est pas taxable sur cet avantage.

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