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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

La nouvelle disposition anti abus (III)

Quelle est la conséquence de la constatation d’un abus fiscal ?

Si contribuable n’est pas parvenu justifier son ou ses actes juridiques par des motifs non fiscaux sérieux et crédibles,  l’administration peut revoir la situation fiscale du contribuable et la rendre conforme à l’objectif et à l’esprit de la disposition légale que le contribuable a contournée « comme si l’abus n’avait pas eu lieu ».

Ce n’est donc plus la qualification de l’acte qui est inopposable à l’administration mais l’acte lui-même. L’administration ne doit pas substituer un autre acte a l’acte ou à l’ensemble d’actes considères comme inopposables.

L’administration peut taxer une situation qui aurait été celle du contribuable s’il n’avait pas commis l’abus fiscal. L’impôt n’est donc pas prélevé sur la réalité des faits mais sur la normalité de ces faits.

Un recours en annulation a été introduit fin octobre 2012 contre l’article 344, § 1er, CIR/92 et contre les dispositions anti-abus insérées dans le Code des droits d’enregistrement (art. 18) et des droits de succession.

La loi s’applique à des actes qui ont été posés après son entrée en vigueur mais  « si l’acte juridique ou le dernier acte juridique qui fait partie d’un ensemble d’actes juridiques réalisant la même opération, a été poses dans le courant de l’année 2011, l’article 344 § 1er nouveau ne trouve pas à s’appliquer » (Circulaire Ci.RH 81/616.207 du 4 mai 2012)

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Redevance « recognitive » d’emphytéose et TVA

Il est possible de constituer un droit d’emphytéose pour une valeur symbolique. En effet, la redevance doit être recognitive du droit de propriété du constituant ; elle n’est pas indemnitaire ni compensatoire. La redevance sert à établir que celui qui exerce toutes les prérogatives de la propriété n’est en fait pas le propriétaire puisqu’il paie son […]

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Il est possible de constituer un droit d’emphytéose pour une valeur symbolique.

En effet, la redevance doit être recognitive du droit de propriété du constituant ; elle n’est pas indemnitaire ni compensatoire.

La redevance sert à établir que celui qui exerce toutes les prérogatives de la propriété n’est en fait pas le propriétaire puisqu’il paie son droit au propriétaire.

Cela doit évidemment s’apprécier dans une perspective historique, le droit d’emphytéose est une ancienne institution.

Peut-on procéder de la sorte sur un bâtiment neuf, le droit étant constitué en régime TVA ?

Ceci ne pose pas de problème en matière de TVA.

L’article 36 du CTVA dispose que les opérations de cessions de bâtiments neufs doivent répondre à une « valeur normale ».

Est-ce que cela s’étend aux cessions ou constitutions de droits réels ?

Le Manuel TVA reprend au numéro 134 que :

« Si la disposition en cause [l’article 36] s’applique en cas de cession de la nue-propriété (v. décision E.T. 20.368 du 12.11.1975 – Revue de la TVA n° 24, pp. 76-77, n° 552), il n’en est pas de même en ce qui concerne les constitutions de droits réels autres que le droit de propriété ».

Donc, il n’est pas nécessaire de reprendre une valeur d’emphytéose « normale ».

Et la TVA peut donc, en toute légalité, trouver à s’appliquer sur la valeur symbolique qui sera définie.

Reste alors à examiner l’impact potentiel que cela aura en matière d’ATN si l’emphytéote est dirigeant ou d’avantager anormal ou bénévole si le droit à prix symbolique échoit à un tiers qui n’est pas taxable sur cet avantage.

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