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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

On ne regrettera pas la cotisation spéciale de 309 %

L’article 219 CIR/92 prévoyait une imposition distincte des sociétés sur 309 % des dépenses et avantages de toute nature non déclarés et des bénéfices dissimulés.

Cette imposition était destinée à taxer les « commissions secrètes ».

Cette taxation excessivement brutale était critiquée et appelait une réforme.

La loi-programme du 19 décembre 2014 (M.B. du 29 décembre 2014) a enfin modifié en profondeur le régime de la cotisation spéciale.

Le taux de cette cotisation est réduit et diffère dorénavant selon le bénéficiaire.

Pour les personnes physiques, le taux est de 103 % (cotisation complémentaire de crise comprise). Si le bénéficiaire est une société, le taux est de 51,5 %.

La dépense reste déductible à l’impôt des sociétés.

Le fait générateur de la cotisation spéciale n’est plus le non-respect de l’obligation d’établir les fiches, qui est seulement sanctionné d’une amende administrative.

L’application de la taxation spéciale ne trouve plus à s’appliquer que lorsque l’identité du bénéficiaire des revenus ne sera pas communiquée en temps utile à l’administration.

La cotisation frappera donc la société qui ne communiquera pas à l’administration l’identité du bénéficiaire dans les 2 ans et 6 mois, à partir du 1er janvier de l’exercice d’imposition concerné.

S’il s’agit de bénéfices dissimulés, le contribuable peut les réintégrer dans un exercice comptable postérieur s’il n’a pas encore été informé par écrit d’actes d’administration ou d’instructions spécifiques en cours.

Cela encourage le contribuable à déclarer spontanément et in tempore non suspecto les bénéfices « oubliés », afin d’éviter la cotisation spéciale.

La problématique du caractère privé ou professionnel des frais est aussi visée de manière réaliste par la loi.

Le simple rejet des frais professionnel ne donne plus lieu à la cotisation spéciale.

Si ces frais ne sont pas justifiés de manière probante, ils ne seront tout simplement pas considérés comme des frais professionnels déductibles.

Enfin, la loi reconnait que la cotisation spéciale revêt à présent un caractère essentiellement indemnitaire de la perte d’impôt sur les revenus belges.

Cela signifie que la cotisation perd son caractère de sanction pénale.

Le juge ne pourra donc plus intervenir pour réduire le taux de la cotisation, comme le permettait l’arrêt du 6 juin 2014 de la Cour constitutionnelle.

La nouvelle cotisation spéciale est entrée en vigueur le jour de la publication de la loi, soit le 29 décembre 2014.

Et la loi s’applique « à tous les litiges qui ne sont pas encore définitivement clôturés » à cette date.

Les affaires en cours peuvent donc bénéficier du nouveau régime.

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La notion fiscale de « prêt d’argent »

Sous certaines conditions, les intérêts d’avances peuvent être requalifiés en dividendes (article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92). Est considéré comme avance, tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle est dirigeant et actionnaire ou associée, et tout prêt d’argent consenti par le conjoint […]

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Sous certaines conditions, les intérêts d’avances peuvent être requalifiés en dividendes (article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92).

Est considéré comme avance,

  • tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle est dirigeant et actionnaire ou associée,
  • et tout prêt d’argent consenti par le conjoint ou un enfant mineur d’un actionnaire ou d’un dirigeant à la société (l’actuel article 18, alinéa 2, CIR 92).

La notion de « créance » va se substituer à la notion fiscale de « prêt d’argent »

Il s’agit de l’article 18, alinéa 8, nouveau, qui entre en vigueur le 1er janvier 2020.

Cette disposition est applicable aux intérêts qui se rapportent aux périodes après le 31 décembre 2019. Elle s’exprimera comme suit :

Les dividendes comprennent : (…) 4° les intérêts des avances lorsqu’une des limites suivantes est dépassée et dans la mesure de ce dépassement :

– soit la limite fixée à l’article 55 (NDLR taux excessif),

– soit lorsque le montant total des avances productives d’intérêts excède la somme des réserves taxées au début de la période imposable et du capital libéré à la fin de cette période. (…)

Est considérée comme avance au sens de l’alinéa 1er, 4°, toute créance, représentée ou non par des titres, détenue par une personne physique sur une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne sur une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visés à l’article 32, alinéa 1er, 1°, ainsi que toute créance détenue le cas échéant par leur conjoint ou leurs enfants à cette société lorsque ces personnes ou leur conjoint ont la jouissance légale des revenus de ceux-ci, à l’exception (…) »

Dans la version actuelle jusqu’au 31 décembre 2019, « est considéré comme avance, tout prêt d’argent, représenté ou non par des titres, (…) ».

Pourquoi ce changement ?  On trouve la réponse dans les travaux parlementaires (doc 54-2864/001, pp. 32 et 33) :

La notion de « prêt d’argent » a entraîné de nombreuses discussions, surtout lorsqu’une créance relative à une vente avec report du paiement du prix d’achat est comptabilisée au crédit du compte-courant.

La jurisprudence tend souvent vers une interprétation juridique, civiliste de la notion de prêt d’argent, mais tient aussi compte des circonstances de fait pour apprécier s’il peut s’agir ou non d’un prêt d’argent.

Vu la finalité de l’article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92, les auteurs (du projet de loi) estiment qu’une interprétation large et économique doit être donnée au texte existant.

Afin de donner plus de sécurité juridique, le champ d’application de l’article 18, alinéa 1er, 4°, CIR 92 est clarifié.

Plutôt que d’insérer une définition fiscale de la notion de prêt d’argent dans le CIR 92, les auteurs proposent de revenir à la notion de “créances” pour définir les avances (article 4, 3°, de la proposition).

La requalification des intérêts en dividende sera donc facilitée.

La conséquence de cette modification de la loi ne tient pas dans la taxation du créancier (précompte mobilier) mais dans la taxation de la société.

En effet, si les intérêts sont déductible pour la société, les dividendes ne le sont pas.

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