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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

Travaux immobiliers effectués pour son compte par un assujetti

Une personne est propriétaire de terrains et décide dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé, de valoriser ces terrains en y construisant des maisons individuelles et des appartements destinés à la location.

Il construit lui-même les maisons et met si bien en œuvre son projet que l’administration fiscale considère qu’il a la qualité d’assujetti, parce qu’il loue de manière habituelle et indépendante des immeubles, ce qui constitue une activité économique.

C’est une activité dans le champ de la TVA même si elle est exonérée.

La qualification d’assujetti présente des conséquences non négligeables.

L’administration lui réclame la TVA sur les travaux  (art. 33, 3° CTVA) que l’intéressé a lui-même réalisé. L’administration se base à cet effet sur l’article 19, § 2, CTVA qui dispose que :

« § 2. Est également assimilée à une prestation de services effectuée à titre onéreux, l’exécution par un assujetti d’un travail immobilier : 1° pour les besoins de son activité économique … »

C’est le régime du prélèvement.

S’il s’agit d’une prestation de service, la TVA est due. Pire, cette TVA n’est pas déductible car, en aval le service ne génère pas de TVA puisque les immeubles sont affectés à la location, activité exemptée par l’article 44 § 3, 2° CTVA.

Autrement dit, cette personne doit payer la TVA sur ses propres travaux et il ne peut la récupérer.

La surprise passée, notre propriétaire fait opposition à la contrainte que lui décerne l’administration de la TVA.

Il est débouté de son action par le tribunal de première instance de Verviers.

La Cour d’appel de Liège réforme toutefois le jugement. La Cour se base sur deux considérations.

Elle pose d’abord que l’intéressé ne saurait avoir la qualité d’assujetti étant donné qu’il n’effectue pas, d’une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d’appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le Code de la TVA, du fait que son activité est expressément exemptée de la taxe par le Code de la TVA lui-même.

C’est une erreur. La Cour confond activité hors champs et activité exemptée. Celui qui preste des services visés mais exemptés, est bien un assujetti.

La Cour d’appel considère ensuite qu’il n’est pas démontré que le malheureux assujetti exerçait une activité pouvant être qualifiée d’économique dès lors que « le simple fait de mettre des appartements en location de manière habituelle et indépendante ne peut être considéré ipso facto comme constituant une activité économique liée à une exploitation. »

Et la Cour de relever que le dossier ne présentait :

  • pas d’enregistrement comme entrepreneur,
  • pas d’application du régime TVA des cocontractants,
  • pas de réduction des droits d’enregistrement,
  • pas d’imposition comme revenus professionnels.

Ici encore, la Cour d’appel confond la notion courante de professionnel et la notion (harmonisée au plan européen) d’assujetti.

Suivant l’article 4, § 1, de la sixième directive le propriétaire agit en assujetti car la location d’un bien corporel constitue bien une exploitation de ce bien qui doit être qualifiée d’économique au sens de l’article 4, § 2, de la directive car elle est accomplie en vue d’en retirer des recettes présentant un caractère de permanence (C.J.U.E., arrêt « Enkler » du 26 septembre 1996, aff. n° 230/94).

Le pourvoi de l’Etat belge va donc être accueilli. L’arrêt de la Cour d’appel de Liège est cassé par l’arrêt du 12 décembre 2003 de la Cour de cassation (rôle n° C020130F, www.juridat.be), au terme de la motivation suivante :

« Attendu que l’article 4, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée dispose qu’est un assujetti quiconque effectue, dans l’exercice d’une activité économique, d’une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d’appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par ce code, quel que soit le lieu où s’exerce l’activité économique ;

Attendu qu’en vertu de l’article 4, § 2, de la sixième directive 77/388/CE du Conseil du 17 mai 1977, …, est notamment considérée comme une activité économique une opération comportant l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ;

Que par l’arrêt C-230/94 du 26 septembre 1996, la Cour de justice des Communautés européennes a décidé que la location d’un bien corporel constitue une exploitation de ce bien qui doit être qualifiée d’activité économique, au sens de l’article 4, § 2, de la sixième directive, dès lors qu’elle est accomplie en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ;

Attendu que l’arrêt attaqué constate, par référence aux motifs du premier juge, que le défendeur « est propriétaire de terrains à Petit-Rechain et a décidé, à titre personnel et dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé, de valoriser ces terrains en y construisant des maisons individuelles et des immeubles à appartements destinés à la location » et qu’il a exécuté lui-même des travaux de construction pour lesquels l’administration lui réclame des taxes sur la valeur ajoutée ;

Qu’il admet que le défendeur mettait ces biens en location « de façon habituelle et indépendante » ;

Qu’il considère ainsi que le défendeur entendait exploiter l’ensemble immobilier qu’il avait fait construire et faire fructifier cet investissement grâce à la perception régulière et périodique de loyers ;

Qu’en décidant néanmoins que, ce faisant, le défendeur n’exerce pas une activité économique, l’arrêt viole l’article 4 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ; Que, dans cette mesure, le moyen est fondé ;

Attendu que l’article 19 § 2, alinéa 1er, 1° du Code de la taxe sur la valeur ajoutée assimile à une prestation de services effectuée à titre onéreux l’exécution par un assujetti d’un travail immobilier pour les besoins de son activité économique ;

Que l’article 44, § 3, 2° du même code exempte de la taxe la location de biens immeubles par nature ;

Attendu que l’arrêt attaqué, qui décide que le défendeur n’est pas un assujetti par le motif que la location de biens immeubles en vue de laquelle il a exécuté des prestations de services est elle-même, en vertu de cet article 44, exempté de la taxe et confond ainsi la qualité d’assujetti et celle de redevable de la taxe, viole les dispositions du Code de la taxe sur la valeur ajoutée visées au moyen ; »

On soulignera que la Cour de cassation fait expressément usage de la notion dégagée par l’arrêt Enkler de permanence des recettes.

La situation de l’assujetti n’aurait évidemment pas été différente s’il avait fait exécuter les travaux par un tiers. Il aurait là aussi payé la TVA sur ces travaux.

Pour les sociétés immobilières qui ont aussi une activité dans le champ mais exonérée, c’est évidemment une charge.

C’est pourquoi le Manuel TVA précise (n° 63) que : « il est admis, à titre d’essai, que l’article 19, § 2, du Code ne doit pas être appliqué en ce qui concerne les travaux de réparation, d’entretien ou de nettoyage qui sont effectués par un assujetti totalement exempté de la taxe en vertu de l’article 44 du Code. »

Cela doit encourager les sociétés immobilières à développer un service « travaux et entretiens » au lieu de les sous-traiter.

Notons enfin que dans les cas pour lesquels l’article 19, § 2, 1°, du Code de la TVA est applicable dans le chef d’un assujetti sans droit à déduction, la taxe exigible par application de cette disposition est déterminée en tenant compte de la taxe déductible perçue sur les achats de matériaux qui, le cas échéant, ont été utilisés pour l’exécution des travaux immobiliers concernés (Q.P. n° 315 du 29 février 1996 de M. Van den Eynde, Bull. Q.R., Ch., S.O. 1995-1996 n° 31, 22 avril 1996, pp. 3866-3867 ; Revue de la TVA n° 122, p. 562, n° 24).

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Vente sans mandat

Que si passe-t-il lorsqu’une personne vend un immeuble sans mandat du propriétaire ? Par exemple lorsque l’agent immobilier croit pouvoir accepter une offre complète. Le propriétaire peut-il ratifier un acte conclu sans mandat ? En principe non. La personne qui a agi en son nom personnel et sans procuration est tenue à l’obligation contractée. La […]

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Que si passe-t-il lorsqu’une personne vend un immeuble sans mandat du propriétaire ?

Par exemple lorsque l’agent immobilier croit pouvoir accepter une offre complète.

Le propriétaire peut-il ratifier un acte conclu sans mandat ?

En principe non. La personne qui a agi en son nom personnel et sans procuration est tenue à l’obligation contractée. La doctrine classique estime qu’une ratification ultérieure n’y change rien, dès lors que la ratification visée à l’article 1998, alinéa 2, du Code civil n’a trait qu’à l’acte accompli sans pouvoir par un mandataire, et non à l’absence totale de mandat.

Dans un arrêt du 24 octobre 2008 (C.08.0065.N), la Cour de cassation opte cependant pour une interprétation souple et extensive du concept de ratification.

Elle reconnaît que la ratification par une partie d’un acte juridique accompli par une autre partie sans mandat et en son nom personnel est valable en droit.

La ratification peut dès lors aussi constituer un remède pour les cas où il n’y avait pas de mandat au moment de la conclusion du contrat.

Toutefois, ce type de ratification fait naître rétroactivement un mandat avec pour conséquence que le tiers se voit imposer un autre cocontractant que celui avec qui il a traité.

La Cour de cassation décide que ce tiers n’est pas tenu de donner des effets juridiques à cette ratification. La ratification d’un acte posé sans mandat ne vaut donc qu’entre le mandant et son mandataire, sans pouvoir être imposée au tiers. Si le tiers accepte la ratification, il n’a de lien de droit qu’avec la mandant.

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