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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

Les revenus de location immobilière ne peuvent constituer des revenus divers

Pour les personnes physiques, il n’existe que quatre catégories de revenus imposables : les revenus immobiliers, les revenus mobiliers, les revenus professionnels et les revenus divers (art. 6 CIR/92).

Si un revenu dépend d’une catégorie, il ne peut être taxé dans une autre, sauf via l’article 37 CIR/92.

Cette dernière disposition prévoit que les revenus d’un bien affecté à une activité professionnelle sont des revenus professionnels. Ainsi les revenus d’un immeuble affecté à l’exercice d’une activité professionnelle seront donc des revenus professionnels et non des revenus immobiliers.

Ce qui fait problème est donc seulement la perméabilité d’une catégorie (revenus immobiliers ou mobiliers) vers la catégorie revenus divers.

Pour des revenus mobiliers, la Cour de cassation a confirmé que les revenus entrant dans la catégorie des revenus mobiliers (art. 17, § 1, 3° CIR/92) ne peuvent être taxés au titre de revenus divers visés par l’article 90, 1°, CIR/92 (Cass., 22 janvier 2010, rôle n° F.08.0002.F ; voy. aussi Cass., 6 mai 2011, rôle n° F.10.0050.N) qui approuve une taxation du boni de liquidation au titre de revenu divers pour l’époque où le boni n’était pas taxé comme revenu mobilier).

Et pour les revenus immobiliers, la perméabilité existe-t-elle vers les revenus divers ? C’est très important pour les revenus immobiliers.

En effet, la location à des personnes qui n’affectent pas le bien à une activité professionnelle n’est taxée que sur base du revenu cadastral majoré de 40 % (art. 7, § 1, 2°, a).

Si cette location est considérée comme spéculative, peut-elle constituer un revenu divers taxé au taux distinct de 33 % ? La différence sera sensible, faut-il le dire.

La Cour de cassation a répondu dans un arrêt du 4 octobre 2013 (rôle n° F.12.0023.F, www.juridat.be), dans le même sens qu’en matière de revenus mobiliers.

La Cour énonce clairement :

« Il suit [des articles 6, 7, § 1er, 2°, et 90, 1°, CIR/92] que les revenus de biens immobiliers qui sont donnés en location entrent dans la catégorie des revenus immobiliers au sens des articles 6 et 7 précités et sont soumis à ce titre, s’ils ne tombent dans le champ d’application de l’article 37, alinéa 1er, au régime ordinaire de taxation des revenus immobiliers à l’impôt des personnes physiques, sans pouvoir être imposés à titre de revenus divers sur la base de l’article 90, 1°. »

Ainsi, même si les revenus locatifs résultent d’une activité spéculative, qui excède la gestion normale d’un patrimoine privé consistant en biens immobiliers, ils ne pourront être taxés comme revenus divers.

Les catégories ne sont pas perméables, sauf vers les revenus professionnels.

Si donc l’administration considère que le contribuable développe une gestion locative qui dépasse la gestion du bon père de famille, elle ne pourra taxer que comme revenus d’une activité professionnelle.

L’administration devra  prouver à cet effet que le contribuable déploie des opérations immobilières qui forment un ensemble d’opérations suffisamment fréquentes et liées entre elles pour constituer une occupation continuelle et habituelle (Cass., 6 mai 1969, Pas., 1969, I, p. 803).

Ainsi, des époux donnaient en location 28 chambres d’étudiant construites grâce à un emprunt et cinq chambres installées dans leur propre habitation.

Le tribunal de première instance de Hasselt (3 septembre 2003, Fisc., 2003, n° 906, p. 9) requalifia les revenus locatifs en revenus divers, compte tenu du nombre et de la nature des opérations ainsi que des montants qu’elles génèrent.

Ce n’est plus possible à présent.

Par exemple, un chômeur acquiert par emprunt sept immeubles pour les louer ; la Cour d’appel de Liège (15 février 2012, rôle n° 2010/RG/157, Fiscalnet) y voit une activité professionnelle considérant le caractère répété des opérations, le recours à l’emprunt et le temps nécessaire pour la gestion locative.

Un autre exemple (Cass., 14 décembre 2007, rôle n° F.06.0055.F, www.juridat.be) :

« L’arrêt considère que « le caractère répétitif des opérations résulte de l’acquisition de 33 immeubles au cours d’une période de 13 ans ; que le lien de connexité résulte de l’objectif poursuivi, consistant à acheter des immeubles à bas prix pour les restaurer et les donner en location ; qu’il a été démontré que lesdites opérations étaient exorbitantes de la gestion normale d’un patrimoine privé ; que le caractère professionnel de ces opérations se trouve confirmé par le recours quasi systématique à l’emprunt impliquant, dans chaque cas, la démonstration de la rentabilité du projet, par l’importance des travaux d’aménagement et de restauration, par l’inscription au registre du commerce de 1987 à 1992 du chef d’une activité qualifiée ’affaires immobilières’ et par la gestion administrative d’un ensemble de biens donnés en location ; qu’il s’agit bien d’un ensemble d’opérations suffisamment fréquentes et liées entre elles pour constituer une occupation continue et habituelle et ne consistant pas en la gestion normale d’un patrimoine privé ; qu’autrement dit, il s’agit d’une occupation lucrative au sens de l’article 27, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus, générant des profits au sens de l’article 23, § 1er, du même code « .

Par ces considérations, l’arrêt justifie légalement sa décision que les revenus produits par le patrimoine immobilier des demandeurs sont des revenus professionnels taxables à ce titre. »

Précisons enfin que ceci concerne les revenus locatifs, pas les plus-values. Celles-ci peuvent constituer des revenus divers (art. 90, 1°, 8° et 10°, CIR/92).

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En France, la Cour de cassation reconnait le préjudice de déconvenue ou de déception par suite de la rupture brutale des négociations d’acquisition.

Voici l’arrêt (Cass., fr., 3ième chambre civile, 18 octobre 2011, (https://www.legifrance.gouv.fr/) :

« Attendu qu’ayant relevé que l’offre de M. et Mme X… avait été transmise par le notaire le 25 avril 2005 à Mlle Y… qui avait souhaité faire insérer dans la promesse de vente quelques modifications dont elle avait communiqué la teneur par « mail », que le notaire lui avait adressé deux projets d’acte les 25 et 29 avril afin qu’il fût signé par tous les indivisaires, que les parties étaient convenues de la date à laquelle l’acte serait réitéré en la forme authentique, que le 29 avril Mlle Y… avait communiqué au notaire un projet d’acte complété et modifié qu’elle devait faire signer à ses coïndivisaires le « week-end » suivant, que le 4 mai elle avait rappelé au notaire qu’elle n’avait pas été fixée sur la réponse des vendeurs quant aux modifications apportées au projet et lui avait fait part que son père avait reçu une proposition d’achat pour un montant supérieur et que, le même jour, elle avait confirmé à une collaboratrice de l’étude notariale que l’indivision n’entendait pas donner suite à l’offre d’acquisition des époux X… et ayant constaté que la rupture était intervenue alors qu’un « compromis » avait été élaboré et soumis à sa signature, la cour d’appel, qui n’était pas tenue de procéder à une recherche que ses constatations rendaient inopérante, a légalement justifié sa décision en retenant que Mlle Y… avait rompu brutalement les pourparlers engagés ;

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