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Gilles Carnoy, avocat à Bruxelles

Opérations sur bail d’immeuble et TVA

La taxation des opérations de cession de bail, renonciation à un bail ou à un renouvellement, sur le plan de la TVA, mérite quelque attention.

La matière est gouvernée par les principes suivants :

  • La location immobilière est une opération qui entre dans le champ de la TVA mais qui est exonérée (art. 45, § 3, 2° CTVA et art. 13 B, b, 1° de la 6ième directive).
  • Pour l’application de cette exonération, le régime du bail ne peut faire l’objet de fractionnement (C.J.U.E. 15 décembre 1993, affaire Lubbock, n° 63/92).
  • L’exonération s’applique à la prestation du bailleur, comme bailleur. Pas à celle du locataire.

Appliquons ces principes (5 questions).

1. Un locataire cède son bail à un tiers contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Oui, car c’est le locataire qui preste, pas le bailleur dans le cadre d’un bail, et le locataire effectue une prestation hors d’un bail (C.J.UC.E. 9 octobre 2001, aff. CFI n° 108/99).

Cependant, si le locataire cède son bail dans le cadre d’une cession d’universalité, l’opération globale n’est pas soumise à la TVA (art. 11 CTVA). En effet, selon l’article 5, 8° de la 6ième directive « aucune livraison de bien n’est intervenue et le bénéficiaire continue la personne du cédant. »

2. Un locataire sous-loue à un tiers contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car le locataire intervient en qualité de bailleur, dans le cadre d’un bail (sous-location). En ce cas, l’opération tombe dans le cadre de l’exonération des locations immobilières (Aff. CFI, considérant n° 31).

3.  Un locataire renonce à son bail envers le bailleur contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car la prestation du bailleur intervient dans le cadre du bail et le régime du bail ne peut faire l’objet d’un fractionnement. On y applique donc l’exonération de la location immobilière (C.J.U.E. 15 décembre 1993, affaire Lubbock, n° 63/92).

Ainsi, si la locataire renonce à son bail contre un paiement du bailleur et que celui-ci donne un bail à un tiers, il n’y a pas de TVA alors qu’économiquement la situation est équivalente à celle d’une cession de bail. Il en va de même si le sous-locataire sous-loue (Aff. CFI, considérant n° 31).

4.  Un locataire renonce à son droit au renouvellement contre un prix. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Non, car une nouvelle fois la prestation du bailleur intervient dans le cadre du bail et le régime du bail ne peut faire l’objet d’un fractionnement. On y applique donc l’exonération de la location immobilière (Question n° 2180 de Madame Nyssens, 17 juin 2002, Bull. Q. et R. 2002-2003).

5.  Un locataire s’engage à prendre une surface en location et, en contrepartie, reçoit du bailleur un prix en argent. Cette prestation est-elle soumise à la TVA ?

Oui, en principe car c’est ici le locataire qui est censé effectuer une prestation. L’arrêt Mirror (C.J.U.E. 9 octobre 2001, aff. 409/98) enseigne qu’une fois le bail conclu par le locataire en échange d’une somme d’argent payée par le propriétaire, il convient d’examiner si le locataire s’est limité à conclure le contrat de location ou s’il a délivré une prestation déterminée en faveur du propriétaire.

Dans le premier cas, il n’y a pas de prestation de services au sens de l’article 2, point 1, de la sixième directive, et la question de la sujétion à la TVA n’entre pas en considération. Dans le second cas, rien n’indique qu’il s’agit de la part du locataire d’une prestation de services qui relève de l’article 13, B, sous b), de la sixième directive (location immobilière).

L’exonération ne s’applique donc pas à cette prestation (donc la TVA est portée en compte) mais il faut bien vérifier qu’il y a eu prestation par la locataire. En effet, la seule circonstance que le locataire conclut le bail n’est pas en soi une prestation.

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Production de biens immatériels et production de services matériels

Il n’est pas toujours commode de définir correctement, sur le plan urbanistique, les activités auxquelles un immeuble est destiné. Un avis du Collège d’urbanisme (n° 16/2842 du 30 juin 2016) fait ainsi la différence entre l’activité de production de biens immatériels et l’activité de production de services matériels. Il s’agissait d’un data center (hébergement, traitement […]

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Il n’est pas toujours commode de définir correctement, sur le plan urbanistique, les activités auxquelles un immeuble est destiné.

Un avis du Collège d’urbanisme (n° 16/2842 du 30 juin 2016) fait ainsi la différence entre l’activité de production de biens immatériels et l’activité de production de services matériels.

Il s’agissait d’un data center (hébergement, traitement de données, stockage).

L’avis s’exprime comme suit :

« Considérant, en effet, que le glossaire du PRAS définit les activités de production de biens immatériels comme des « activités de conception et/ou de production de biens immatériels fondées sur un processus intellectuel ou de communication ou liées à la société de la connaissance (production de biens audiovisuels, de logiciels, studios d’enregistrement, formation professionnelle spécialisée, services pré-presse, call centers, …) ou encore relevant des technologies de l’environnement. » ;

Que les activités de production de services matériels sont, quant à elles, définies par le glossaire du PRAS comme des « activités de prestation de services ou liées à la prestation de services s’accompagnant du traitement d’un bien indépendamment de son processus de fabrication (ex. : transport de documents, entreposage de biens, services de nettoyage, de dépannage et d’entretien…) » ;

Considérant qu’il n’est pas contestable, ni contesté, que l’activité de la requérante consiste à fournir à ses clients un stockage sécurisé de leurs données ou d’héberger leur site WEB ; que cela apparait, au demeurant, des plans du permis ;

Qu’il s’agit d’une production de services et non de biens ; que la requérante ne produit en effet aucun bien, ceux-ci étant produits par ses clients (données et site web) auxquels la requérante fournit un service de stockage, soit de l’entreposage expressément repris dans le glossaire du PRAS comme une activité de production de services ; »

La différence est importante : en effet, pour une activité de production de services, aucune charge d’urbanisme ne peut être imposée selon l’article 5 de l’arrêté du Gouvernement de la Région de Bruxelles-Capitale du 26 septembre 2013 précité.

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